ESCUCHAR
Gilberto de Ulhoa Canto
La empresa Telefónica Argentina SA inicia acción declarativa de certeza en contra de la Municipalidad de la ciudad de Río Cuarto a fin de que se declare la certeza de la relación jurídica que la vincula con el municipio referido en relación con la pretensión de cobro por parte de éste, de la llamada “Contribución que incide sobre el comercio, la industria y las empresas de servicios”. Alega la actora que no está obligada a abonar dicho tributo, que, por lo tanto, le resulta inaplicable
.
A tal efecto, la Cámara Federal sintetiza los argumentos de la actora en los siguientes puntos: a) que su parte no posee establecimiento en la ciudad de Río Cuarto, lo cual imposibilita la contraprestación que debe efectuar el Estado municipal como contrapartida por el pago del tributo cuestionado; b) que la contribución municipal se encuentra en pugna con lo preceptuado por el Pacto Federal para el Empleo, la Producción y el Crecimiento del 12/8/93, suscripto por el PEN y los gobernadores provinciales; c) la irrazonabilidad de los importes fijados por la ordenanza tarifaria anual, toda vez que en caso de aceptarse que la Municipalidad demandada pudiera prestar algún servicio relacionado con la contribución en cuestión –aspecto que niega categóricamente–, las sumas reclamadas son desproporcionadas en comparación con el costo de los servicios supuestamente prestados; d) la pretensión fiscal entorpece el servicio de telecomunicaciones que presta su mandante, en transgresión a lo normado por la ley 19798.
En la oportunidad procesal correspondiente, la Municipalidad expresó que: a) la autonomía económica y financiera del municipio le posibilita decidir sobre la cuantía de los recursos para atender a las necesidades públicas municipales; b) el art. 173 del Código Tributario Municipal no exige para la percepción del tributo la existencia de un local, ya que no define el hecho imponible con esa condición sino que recepta el concepto de “desarrollo de actividad”. Es decir, lo que la norma grava es la actividad comercial desarrollada por la accionante en el ejido del municipio, que configura el supuesto territorial; c) el tributo cuestionado no viola el Pacto Federal del Empleo, la Producción y el Crecimiento, por cuanto éste no genera derechos subjetivos a favor de los contribuyentes por no ser firmantes; d) no existe interferencia en el servicio de telecomunicaciones; e) la confiscatoriedad alegada por la actora no está probada.
El juez de primera instancia rechazó la demanda y la Cámara Federal de Córdoba, Sala A, confirmó dicho resolutorio.
A partir de cómo quedó planteada la litis y en función de los argumentos desarrollados en la instancia de apelación, la Cámara Federal de Córdoba fija criterio sobre algunas cuestiones que resulta interesante mencionar y que son materia de este comentario.
I) La competencia federal y la vía procesal utilizada por la actora –acción declarativa de certeza– para llevar su pretensión a la jurisdicción no fue cuestionada en primera instancia como tampoco en el marco del recurso de apelación, de modo que las partes y el Juzgado Federal de la ciudad de Río Cuarto han considerado que el ámbito para discutir la validez de “tasas municipales” que se consideran en pugna con normas y pactos de rango federal es el fuero de la Justicia Federal.
II) Con relación a la existencia del hecho imponible, el Tribunal entiende que, tal como está estructurada la descripción de la hipótesis de incidencia en la norma del art. 173 del Código Tributario Municipal, la realización de una actividad comercial en el ejido municipal, aun sin local habilitado, es suficiente para considerar verificado el hecho imponible en tanto la prestación de los servicios de higiene, contralor, seguridad y organización a que alude la norma han sido dispuestos a favor de la actividad que desenvuelve el contribuyente, y que se presumen efectivamente prestados.
III) Tras considerar la existencia en el caso de una “tasa retributiva de servicios”, concluye el Tribunal que no existe contraposición alguna con el Pacto Federal del Empleo, la Producción y el Crecimiento ni con la Ley de Coparticipación Federal, pues la excepción a las prohibiciones y límites contenidos en esos cuerpos normativos lo constituyen justamente las tasas retributivas de servicios efectivamente prestados (ver art. 9, ley 23548).
Abonando esta conclusión, se remite al Convenio Multilateral que en su art. 35 reconoce implícitamente la posibilidad de que los municipios impongan tributos aun en los casos donde no existe local habilitado (según interpretación a contrario sensu del artículo referido).
IV) Tampoco puede prosperar –a criterio del Tribunal– la supuesta violación a la Ley Nacional de Telecomunicaciones, puesto que de conformidad con el decreto 62/90, las contribuciones municipales serán consideradas como costos a los efectos del cálculo de las tarifas; y ello resulta una decisión de naturaleza política ajena al control jurisdiccional.
V) Finalmente, en lo concerniente al planteo de confiscatoriedad, el fallo señala que un tributo es confiscatorio cuando desnaturaliza sustancialmente la renta que se obtiene de la actividad gravada, y en el caso es de público y notorio las significativas ganancias o lucro legítimo que obtiene la actora con el servicio de telefonía que presta.
A) Se trata de una empresa que presta un servicio que por su naturaleza no requiere más que contar con recursos técnicos para la transmisión de las telecomunicaciones a través de antenas, cableados de fibra óptica, transmisión satelital, entre otros. Inclusive, de la prueba rendida en la causa se acreditó que la empresa tenía un espacio físico que a criterio de la Municipalidad funcionaba como local de atención a los clientes.
B) De los términos de la demanda declarativa de certeza no surge que la empresa haya cuestionado la constitucionalidad de la tasa por considerarla un impuesto a partir de la inexistencia de servicio efectivamente prestado, sino que se limita a solicitar la inaplicabilidad de dicho tributo con base en el argumento de que no se le presta ningún servicio.
C) Efectivamente, de acuerdo con el decreto 62/90 que reguló el pliego de licitaciones, la incidencia de cualquier contribución municipal es trasladable al costo y en definitiva al precio del servicio, por lo que en principio podríamos preguntarnos si existe “interés legítimo” entendido como la medida y fundamento de la acción.
D) Finalmente, también está acreditado que la actora consintió la instancia administrativa, y luego de culminada ésta no interpuso acción contenciosa ante el fuero correspondiente, consolidando el acto administrativo de determinación tributaria.
La Cámara Federal de la ciudad de Paraná, en autos “Unilever Argentina SA c/ Municipalidad de Gualeguaychú s/ ordinario” en fallo de fecha 24 de abril de 2007, donde se resolvía una cuestión de idéntica naturaleza a la que comentamos, decidió admitir la demanda declarando la inaplicabilidad del art. 9º de la Ordenanza Tributaria de la ciudad de Gualeguaychú respecto de la actora en orden a la percepción de la tasa pretendida. Para así decidir entendió que, con prescindencia de la existencia de un “local habilitado”, para poder percibir una “tasa” debe existir la prestación de un servicio de modo efectivo e individualizable en el contribuyente.
La Cámara Nacional en lo Civil, Sala I de la Ciudad de Buenos Aires, en autos “Municipalidad de Concordia c/ Electrolux Argentina SA s/ ejecución fiscal”, fue aun más allá, y en el marco de un proceso de ejecución fiscal –lo cual supone una deuda tributaria administrativamente ejecutoriada– resolvió confirmar la sentencia de primera instancia que había hecho lugar a la excepción de inhabilidad de título, considerando la inexistencia de deuda, pues la actora había aceptado que la empresa demandada no tenía local habilitado en el municipio y por lo tanto la pretensión de cobro de la tasa de higiene sanitaria, profilaxis y seguridad resultaba inadmisible por no haber servicio prestado que diera nacimiento al tributo reclamado.
La Corte Suprema de Justicia de la Nación, en autos “Massalin Particulares c/ Provincia de Tierra del Fuego” de fecha 21 de marzo de 2006, sostuvo que, a fin de no violentar el requisito fundamental de tales tributos (refiriéndose a las tasas), para poder percibirlos debe existir una individualizada prestación de un servicio relativo a algo no menos individualizado (bien o acto) del contribuyente.
Como se advierte de los fallos señalados, el concepto de “tasa” como especie de tributo ha sido tratado de modo contrario a lo que sostiene la Cámara Federal de Córdoba, considerándose indispensable a los efectos de la identificación del tributo la efectiva prestación de un servicio respecto del contribuyente individualizado obligado a su pago.
Como lo hemos sostenido en alguna oportunidad, el problema de las “tasas municipales” desnuda una cuestión más compleja y delicada, cual es la necesidad de un nuevo régimen de coparticipación federal que garantice a los municipios una verdadera autonomía en los términos que declaman los art. 5º y 123, CN.
Entendemos que los Estados locales, ante el creciente nivel de gastos, delegación de servicios por parte del Estado provincial y nacional, aumento de las poblaciones y exigencias políticas, han tenido que echar mano a la creación de recursos tributarios cuya ingeniería legal se aparte de modo claro y flagrante de los principios y conceptos de la dogmática tributaria.
Así, han tenido que legislar bajo la modalidad de “tasas retributivas de servicios” o “contribuciones”, verdaderos impuestos que si bien en términos abstractos (arts. 5º y 123, CN; 180 y 188, CPcial.) están legitimados para crear y percibir, por imperio de la Ley de Coparticipación Nº 23548 de rango federal, dicha facultad les ha sido interdicta, por lo menos en forma parcial
.
En efecto, en ese marco legal los municipios sólo están facultados para establecer tasas retributivas por servicios efectivamente prestados (art. 9º inc. b, de la referida Ley de Coparticipación) y es indudable que los servicios que define el art. 173 del Código Tributario de la Ciudad de Río Cuarto conforme han sido establecidos, a nuestro criterio, no superan ese test de validez. Adviértase, por ejemplo, que la norma menciona los servicios de “seguridad” sin dar mayores precisiones, cuando la “seguridad” –por lo menos en términos de “seguridad pública”– es competencia propia del Estado provincial y no del Estado municipal, por lo que cualquiera se podría preguntar: ¿qué servicio de seguridad se está retribuyendo mediante la tasa en cuestión?
Es cierto que el requisito de “local o establecimiento” en el ejido municipal no está contemplado en la descripción objetiva de la hipótesis de incidencia prevista en la norma del CTM y ello, en principio, no torna inválida la disposición legal. Pero no es menos cierto que los servicios que describe el art. 173 del citado cuerpo legal, cuya prestación justifica la legalidad de la imposición, son de tal “latitud” que imposibilitan en los hechos verificar su efectiva prestación y concreta vinculación con el obligado al pago.
En el caso traído a colación, el Tribunal se ha limitado a un análisis formal del asunto partiendo por aceptar como verificado el hecho imponible en los términos del art. 173, CTM, y para ello se ha valido de la “presunción” de la prestación de los servicios estatales, concluyendo en la existencia válida de la disposición legal municipal.
Al respecto, debemos aclarar que la “presunción” en la prestación de los servicios por parte del Estado cuando están dispuestos como contrapartida del pago de una “tasa”, es una presunción
Para que exista una “tasa” como especie de tributo, indefectiblemente debe existir una actividad estatal vinculada con el obligado al pago que torne legítima la imposición tributaria. Este servicio debe estar dispuesto para prestarse de forma efectiva o aun potencial, pero siempre con la posibilidad cierta y factible de vincularse con el contribuyente, no con terceros ajenos a la obligación jurídico-tributaria
.
En esta instancia, cabe preguntarse: ¿cómo se vincula el servicio de higiene, contralor, seguridad, asistencia social, organización, coordinación del transporte, con la “red tecnológica” de la empresa asentada en la jurisdicción del municipio? Evidentemente, afirmar que ello se verificó en los hechos parece muy difícil de probar. Sin embargo, el Tribunal consideró en términos de presunción que el servicio se presta efectivamente y por lo tanto entendió legítima la pretensión fiscal.
Refuerza el Tribunal la facultad del municipio de percibir tasas aun sin que exista local habilitado, que a criterio de la actora resulta necesario para la prestación del servicio, citando el art. 31 del Convenio Multilateral que reconoce,
.
A partir de esta conclusión, además, ha podido sortear los cuestionamientos relativos a la posible confrontación de la norma del art. 173, CTM, con la Ley de Coparticipación Federal y Pactos intrafederales, pues en ambos cuerpos normativos la excepción reconocida a los municipios en términos de facultad y potestad tributaria se refiere justamente a las tasas retributivas de servicios efectivamente prestados (ver art. 9 inc. b, ley 23548).
También se expidió el Tribunal respecto de la alegada confiscatoriedad denunciada por la actora. Al respecto, no hace referencia expresa al “principio de capacidad contributiva” al que peligrosamente se refiere la sentencia de primera instancia; y decimos “peligrosamente” porque el principio de capacidad contributiva no reconoce recepción en la doctrina tributaria relativa a las “tasas”. La cuantía de este tributo no se asienta en la capacidad contributiva del obligado al pago sino en la relación de razonabilidad y proporcionalidad entre el costo del servicio y el monto del tributo. Por ello, cuando se habla de confiscatoriedad de las tasas, la pauta de medición no es la aptitud económica del contribuyente, sino el costo del servicio medido en relación con el monto del tributo. Introducir como límite material de las “tasas” la capacidad contributiva del obligado importa lisa y llanamente terminar por desnaturalizar el instituto que ha sido creado para solventar la prestación de servicios vinculados con el contribuyente y no para obtener ingresos económicos con fundamento en manifestaciones de capacidad contributiva de los ciudadanos. Es más, si tomamos la capacidad contributiva de los ciudadanos como pauta para determinar la confiscatoriedad de una “tasa”, ¿cuál sería el límite? ¿El 33% de la renta, como afirma la CSJN (“Vizzoti, Carlos Alberto c/ AMSA SA” del 14/9/04), o el 35% de la renta que es la alícuota máxima que reconoce el impuesto a las ganancias? Está claro que en este tipo de tributo los límites cuantitativos no se vinculan con una manifestación económica del contribuyente.
Justamente, por lo expuesto, respetuosamente disentimos con el argumento adoptado por el Tribunal para rechazar el cuestionamiento relativo a la posible confiscatoridad alegada por la parte actora, cuando sostiene que “El supuesto de confiscatoriedad no se da en el caso de autos, toda vez que es de público y notorio las significativas ganancias o lucro legítimo que obtiene Telefónica de Argentina SA con el servicio telefónico que presta”. Reiteramos: el monto de la tasa no tiene que ver con los beneficios que pueda o no obtener el contribuyente, sino con el costo del servicio que le presta el Estado municipal
. Si no fuera, así las empresas que tuvieran quebranto impositivo no deberían abonar las tasas municipales, ya que no habrían obtenido beneficios. Adviértase entonces cómo desde este enfoque del análisis también se atenta contra la naturaleza misma del tributo que tratamos.
Todos estos interrogantes se develarían sin mayor esfuerzo si estuviésemos frente a una verdadera “tasa”, esto es, de un tributo que se percibe y recauda como contraprestación de un servicio efectivo, individualizado en el contribuyente. Sería muy sencillo acreditar si el servicio se prestó o no; y la razonabilidad del monto del tributo a la luz de los costos aproximados (directos e indirectos) del servicio.
Importa señalar los límites del fallo que comentamos para evitar interpretaciones descontextualizadas que pueden terminar legitimando una verdadera anarquía tributaria.
En este sentido debemos dejar en claro que la Cámara Federal ha considerado que en el caso se ha prestado un servicio al contribuyente; si bien no en un establecimiento o local, sí sobre la “red tecnológica” instalada por la empresa en la jurisdicción municipal. Podrá ser discutible o no serlo, si la prueba de la prestación del servicio es factible de realizar, o si la “presunción” en que se basa el Tribunal respecto dicha prestación es válida; pero desde ningún aspecto se puede colegir del fallo que anotamos que se haya validado jurídicamente una “tasa” sin contraprestación
.
Ya hemos dejado sentada nuestra posición crítica con relación a la latitud de la norma del art. 173, CTM. También participamos de la postura de que para que exista “tasa” debe haber servicio que pueda vincularse con el contribuyente. Que la razón del tributo no es la renta o beneficio que pudiera obtener el contribuyente en función de determinados servicios públicos que no se prestan en forma concreta respecto de él y que hacen a las obligaciones esenciales del Estado local. Que la confiscatoriedad del tributo debe analizarse a la luz del costo del servicio y monto de la “tasa” y no en función de la capacidad contributiva del ciudadano.
Si se interpretara que en el caso se ha convalidado un tributo bajo la denominación de “tasa”, siendo indiferente la efectiva prestación del servicio respecto del contribuyente concreto, también se debe aceptar que el municipio podría, bajo esta modalidad, percibir una “tasa” a los turistas por su actividad de recreación como contrapartida de los servicios generales que presta la municipalidad para organizar la ciudad; o una “tasa” a las personas físicas que obtienen ingresos en relación de dependencia en la jurisdicción de la ciudad de Río Cuarto como contraprestación de los servicios de organización municipal (tales como los que describe el art. 173) prescindiendo de la vinculación de dichos servicios con los obligados al pago del tributo.
Sin duda, estaríamos hablando de “impuestos” que no sólo violentan la Ley de Coparticipación y pactos intrafederales, sino toda la organización horizontal y vertical de potestades tributarias de los estados integrantes del Estado Federal, cuando no cláusulas constitucionales como la del progreso, el ejercicio de una actividad lícita, el derecho a transitar, etc.
La sentencia comentada resuelve un caso concreto con particularidades propias, pero sin duda las conclusiones y argumentos utilizados por el Tribunal no podrán ser aplicados de manera automática a todo otro planteo de esta naturaleza que no presente la especialidad de este caso.
Lo que no quiere transparentar la norma del CTM de la ciudad de Río Cuarto (que vale señalar es similar a la otros municipios, vgr. el art. 231 del Código Tributario de la ciudad de Córdoba), ni reconocer en forma expresa el fallo en cuestión pero que subyace diáfanamente de los criterios expuestos, es que si alguien obtiene un rédito económico, algo tiene que pagar, no importa cómo eso se logra. Pareciera que la idea de “servicio efectivamente prestado” se sustituye por la idea de “el beneficiado por algún servicio”, más concretamente por el “que se beneficia de la organización del Estado municipal”. La persona física o jurídica, en la medida que obtenga algún ingreso económico de dicha organización, estaría obligada a pagar la “tasa de comercio e industria” porque el Estado, por ejemplo, presta servicios, entre otros, de asistencia social, que lógicamente no se le brindó a Telefónica Argentina SA. Ésta es, entendemos, la verdadera inteligencia de las disposiciones como la que tratamos, que con eufemismos se intenta esconder o disimular detrás del ropaje de una “tasa retributiva de servicios”
.
Sin dudas que desde ese enfoque particular hasta podría resultar éticamente aceptable la pretensión municipal, pero la realidad expresada en esos términos es sólo parcial y por lo tanto incompleta. En primer lugar, no podemos concebir al Estado municipal de un modo aislado y ajeno a todo el andamiaje legal e institucional del que forma parte. En efecto, el municipio está integrado a un Estado provincial y ambos a un Estado federal. Este marco de organización implica la existencia de facultades exclusivas de cada estado, de facultades delegadas de unos en otros y de facultades concurrentes entre dos o los tres niveles de estado. En segundo término, y relacionado con lo anterior, los contribuyentes que quedan atrapados en la hipótesis legal prevista en la norma municipal y que no poseen local o espacio físico habilitado en el ejido municipal, por las actividades comerciales que pudieren realizar en la jurisdicción local tributan al Fisco nacional y al Fisco provincial, quienes a su vez coparticipan a los estados municipales, de modo que el posible o supuesto beneficio que estos contribuyentes pudieran obtener de la organización municipal encuentra una contrapartida económica en la coparticipación que el Estado provincial les reconoce de los ingresos tributarios que obtiene, y que indudablemente en algún porcentaje está integrado justamente con los tributos que abonan aquellos que ejercen una actividad comercial en alguno de los municipios de la provincia de Córdoba. En consecuencia, el mantenimiento del municipio y la consecución de sus fines por vía indirecta, pero efectiva y real, están siendo solventados por aquellos a quienes intenta, además, gravar por “obtener beneficios en su jurisdicción”. Por último, vinculado con esta “falsa verdad” de la prestación de servicios generales “
En estos términos la pretensión tributaria municipal no es más ni menos que la imposición de un impuesto, y si bien es cierto que en términos abstractos los municipios en virtud de lo establecido en las normas de los arts. 5º y 123, CN; 180 y 188, CPcial. y 43 de la Carta Orgánica Municipal pueden establecer este tipo de tributos, no es menos cierto que esa facultad se encuentra interdicta por las disposiciones de la Ley de Coparticipación, en especial en función de lo previsto en el art. 9º inc. b), que sólo excluye de la prohibición a nivel municipal las “tasas por servicios efectivamente prestados”
.
En conclusión, no hay “tasa” sin servicio vinculado con el obligado, y cualquier imposición que no responda a este requisito será lo que es, un impuesto, que en el marco del Estado local, a tenor de las normas intrafederales vigentes, resulta inaplicable cuando no inconstitucional
■
<hr />
