PRESCRIPCIÓN

Ejecuciones fiscales. TRIBUTOS. IRRETROACTIVIDAD DE LA LEY. DERECHO TRANSITORIO. Aplicación del Código de Vélez. INGRESOS BRUTOS. PLAZO. Cómputo. Dies a quo: Obligación de presentar declaración jurada. Art. 98 inc. b, del Código Tributario provincial. INCONSTITUCIONALIDAD. Intereses. MULTA: Naturaleza jurídica diferente de la de las acreencias tributarias. Aplicación del plazo de prescripción regulado en el Código Tributario Provincial
Relación de causa
En autos, comparece el Cr. Luciano Gabriel Majlis en su carácter de Director General de la Dirección de Rentas de la Provincia de Córdoba, e inicia procedimiento de ejecución fiscal administrativa con control judicial en contra de N.dV.B., inscripta para el impuesto sobre los Ingresos Brutos, persiguiendo el cobro de la suma de pesos un millón cincuenta y siete mil quinientos setenta y siete con sesenta y nueve centavos ($1.057.577,69) por los períodos 2001: 06, 07, 09 a 12; 2002: 01, 03, 06, 09 a 12; 2003: 01 a 12; 2004: 01 a 12; 2005: 01 a 12; 2006: 01 a 12; multa y sellado de actuación. Solicita la ejecución del acto administrativo de Determinación de Oficio dictada por la Dirección de Policía Fiscal el día 19/3/08 bajo resolución PFD 032/2008. Manifiesta que la demandada interpuso recurso de Reconsideración el día 29/12/08, y la autoridad administrativa dicta la resolución PFD 143/2008 ratificando la resolución que se ejecuta, conforme lo acredita con la liquidación de deuda N° 202397972014 y Nº 205273312014, emitida sobre la base de los antecedentes que adjunta a fs. 3/53. Todo con más los recargos e intereses previstos por el Código Tributario provincial que pudieran corresponder hasta el efectivo pago y más gastos y costas del juicio. A fs. 61 la ejecutante rectifica el monto de la demanda aclarando que lo reclamado asciende a la suma de $ 1.068.024,01, conforme surge de las liquidaciones acompañadas a fs. 3 y 4 de los presentes. A fs. 68/72 comparece el Dr. P.L. en carácter de apoderado de la demandada y opone excepción de prescripción, solicitando que se rechace la presente acción con especial imposición de costas. Manifiesta que desde antaño la CSJN ha dicho que todo lo atinente a la materia de las obligaciones se rige por el Código Civil, no pudiendo ser interferido por las provincias; con lo cual, los plazos de prescripción y sus causales de interrupción y suspensión sólo pueden ser establecidos por la legislación nacional común. Arguye que un primer efecto de la doctrina citada es que el Código Civil no contiene una norma que señale que el plazo comienza a computarse desde el 1° enero siguiente al suceso que marca la exigibilidad de la deuda, como sí lo señala el Código Tributario de Córdoba. Que tal previsión normativa importa una ampliación ilegítima del plazo, al desconocer la legislación común contenida en el Código Civil. Señala que siendo una obligación que debe pagarse en forma periódica, es aplicable el art. 4027 inc 3, CC; con lo cual el plazo de prescripción no puede ser sino de cinco años, plazo coincidente con las previsiones del C.T. de Cba. Afirma que la cuestión en litigio se circunscribe a dilucidar si el Código Tributario provincial puede disponer una forma diversa de cómputo de la prescripción y un plazo de suspensión más extenso que los previstos por el legislador nacional, de manera uniforme para toda la República, los cuales se hallan regulados en el Código Civil. Asimismo, advierte que la liquidación de deuda para juicio acompañada por la actora, contiene adjunta una certificación según la cual las resoluciones de la Dirección de Policía Fiscal «se encuentra firme y ejecutoriada desde fecha 1/3/11». Que ello carece de toda justificación fáctica y legal, ya que la firmeza y ejecutoriedad de tales resoluciones administrativas tuvieron lugar al notificarse la resolución del Recurso de Reconsideración. Concluye diciendo que con anterioridad a la presentación de la demanda ejecutiva, los períodos reclamados en autos se hallaban prescriptos. Solicita se haga lugar a la excepción de prescripción deducida, con costas. Plantea la inconstitucionalidad de aquellas normas del CT de Córdoba o de la ley 9024 que resulten contrarias a las previsiones del Código Civil en orden al plazo de prescripción, al modo de cómputo de tal plazo, en especial respecto del dies a quo; a las causales de suspensión e interrupción de la prescripción; y respecto del plazo y modo de cómputo de tales incidencias. Hace reserva del caso federal. Así, ordenado el traslado de la excepción opuesta, a fs. 79/84 la actora lo evacua, peticionando el rechazo de la defensa opuesta con especial imposición de costas. Manifiesta que el deudor efectúa un reconocimiento liso y llano de la deuda que la DGR reclama en autos y de la multa impuesta. Dice que la discusión que se plantea sólo está circunscripta a la prescripción de la acción que desacertadamente plantea el demandado, quien conoce específicamente que sus obligaciones tributarias no fueron honradas en legal tiempo y forma. Que de las constancias de autos y de la prueba ofrecida (Suplicatoria a la Cámara Competente en lo Contencioso Administrativo N° 1), resulta evidente que la Administración se vio imposibilitada de iniciar las presentes actuaciones por los constantes y permanentes impedimentos ofrecidos por la deudora. Asevera que la contribuyente, hoy demandada, omitió declarar el impuesto que le correspondía legalmente y que al momento del vencimiento de la obligación, la Administración desconocía la existencia del hecho imponible, y mucho menos podía tomar conocimiento de la existencia del impuesto impago. Afirma que, atento a ello, la Administración debió formalizar un procedimiento de determinación de oficio que culmina con la Resolución PDF 032/2008, la cual fue recurrida por la deudora sin fundamento determinante, por lo cual, su recurso resulta denegado por la resolución PDF 143/2008. Expresa que frente al rechazo por parte de la Administración, la deudora, con una clara intención dilatoria, ocurre ante la sede Contencioso-Administrativa y solicita la suspensión de la ejecución de la determinación de oficio. Manifiesta que, admitida la demanda, el contribuyente deudor, en otro claro ejemplo de su intención, deja morir la acción sin instarla ni buscar un respaldo a su posición hasta que, ante un planteo de perención, la Cámara actuante y por dicha causa procede a cerrar la actuación. Destaca que los actos llevados a cabo por la hoy demandada son una clara muestra de que su intención fue evitar el cumplimiento de su carga fiscal. Alega que el análisis del instituto de la prescripción desde el ángulo proporcionado por el deudor implica que la acción prescribe computándose desde el día de la fecha del título que se ejecuta (art. 3956, CC) y, según el art. 3949 (del mismo cuerpo legal), implica una excepción porque quien podía ejercerla «ha dejado por un lapso de intentarla, o de ejercer el derecho a ella se refiere». Afirma que hasta tanto la Administración no determinó la deuda, no existía acción ejecutiva y que la prescripción de la acción no puede comenzar antes de que pueda ser ejercida. Por su parte, expresa que este es el significado que imprimió el Codificador al establecer el art. 3956 y que recién al momento de existir título, existe acción y, por lo tanto, curso de la prescripción. Agrega que al iniciar las presentes actuaciones, el Fisco contaba con un título ejecutivo que nació el día 19 de marzo de 2008, pero quedó firme en febrero de 2009, luego de notificado por la Administración el rechazo del Recurso de Reconsideración y que en esa instancia, el propio deudor solicitó la suspensión de la ejecución. Es decir que hoy plantea la prescripción de la acción que tiempo atrás solicitó fuera suspendida. Aduce que todo lo dicho no implica desconocer el carácter declarativo de la resolución determinativa y que la obligación no nace con el acto administrativo; sin embargo, hasta que dicho acto no exista, no hay acción ejecutiva, ya que no hay deuda líquida. Señala que para que una acción ejecutiva pueda ser ejercida, es imprescindible que exista deuda líquida y exigible. Argumenta que lo reseñado tampoco implica una duplicidad de plazos y que bajo condiciones normales, en las cuales el contribuyente cumple con sus deberes formales en legal tiempo, es evidente que la Administración puede iniciar acción ejecutiva por lo declarado impago y, concomitantemente, iniciar acciones para verificar la realidad de lo autodeterminado. Relata que el accionar del deudor fue muy diferente y privó a la Administración de acción al no declarar obligaciones. Que sin obligaciones determinadas, no puede existir acción ejecutiva. Expone que si bien la resolución que determina la deuda no es de naturaleza constitutiva del impuesto, si lo es en relación a la acción. En efecto, el título de deuda nace al momento de la determinación, ya que sin este, no existe acción ejecutiva. Dice que no resulta difícil advertir que sólo puede ejecutarse una deuda líquida y exigible y se pregunta cómo puede nacer el plazo de prescripción de una acción que no puede ser ejercida. Manifiesta que siguiendo el lineamiento del Código Civil (art. 3956), el cómputo de la prescripción comienza a correr desde la fecha del título de la obligación que no caben dudas de que el título de la obligación es la “Resolución PFD 047/2012, la que quedó firme el día 25/7/12”. Expresa que el verdadero análisis a fin de determinar el dies a quo consiste en conocer desde qué momento fue jurídicamente posible ejercer la acción. Las normas impiden ejercerla hasta que la resolución adquiera firmeza. Sostiene que, en autos, la discusión doctrinaria respecto al carácter suspensivo de la discusión contencioso-administrativa deviene abstracta, ya que el propio deudor despejó todas las dudas al solicitar la suspensión de la ejecución del acto determinativo. Asevera que resulta acorde a la normativa vigente que el título que nació el día 19 de marzo de 2008, solo pudo ser ejecutado a partir del día 1 de marzo de 2011, cuando se declaró perimida la causa Contenciosa Administrativa. En consecuencia, expresa que siguiendo las normas pregonadas por la deudora, al momento de iniciarse las presentes actuaciones (26/9/14) sólo habían transcurrido 3 años 6 meses y 25 días y que evidentemente no se encontraba cumplido el plazo de prescripción de 5 años. Que todo lo dicho se aplica del mismo modo a la multa impuesta, que no tuvo consideraciones específicas por parte del deudor ya que específicamente la deja fuera de discusión, por tanto solicita se certifique dicha situación. Que el propio deudor reconoce que la acción para ejercerla no se encuentra prescripta. En conclusión, solicita el rechazo de la excepción de prescripción. De manera subsidiaria, aduce que las normas provinciales en materia de prescripción son legalmente válidas, ya que son dictadas en uso de facultades no delegadas. Que todas las provincias mantienen sus normativas en materia de prescripción y que el criterio de los más importantes tribunales provinciales –como el de Córdoba, Ciudad Autónoma de Buenos Aires y de Mendoza entre otros–, ratifica que no es facultad delegada por las Provincias a la Nación. Sostiene que esta interpretación fue objeto de una clara revisión por parte del Poder Legislativo. Que en la reforma al Código Civil, dejó sin sustento jurídico al criterio interpretativo de la Corte Suprema, dejando claro que nunca fue voluntad de las Provincias el delegar competencia en materia de prescripción al Congreso de la Nación.

Doctrina del fallo
1- Encontrándose vigente al momento de dictar esta resolución, el Código Civil y Comercial sancionado por ley 26994 –en adelante CCC– en vigencia desde el /8/15 (ley 27077), ordenamiento que regula la materia litigiosa objeto de esta defensa (prescripción), con directa influencia en la decisión que se pueda adoptar, se impone como punto inicial pronunciarse acerca de la normativa aplicable para dirimir el caso sometido a estudio, tarea que se efectúa según las directrices de derecho transitorio que surgen del art. 7, CCC.

2- La decisión que se tome en el subexamen debe encauzarse a partir de lo dispuesto por el Código Civil, ley que debe regir la controversia traída para resolver. Y este posicionamiento que se adopta se desprende de lo dispuesto en el art. 7, 2º párrafo, CCC, en orden al principio de irretroactividad de la ley. En efecto, las relaciones o situaciones jurídicas ya agotadas, así como sus consecuencias ya consumadas, son regidas por la ley que estaba vigente en ese momento, pues las “leyes no tienen efecto retroactivo, sean o no de orden público, excepto disposición en contrario”. Distinto ocurre con los efectos que se produzcan con posterioridad a la vigencia de la norma, que sí quedan atrapados por la nueva legislación, como consecuencia de la vigencia del principio de su aplicación inmediata (art. 7, 1º párrafo, CCC).

3- En autos, la demandada ha interpuesto excepción de prescripción, defensa que opera sus efectos de pleno derecho ante la inacción del acreedor por el plazo previsto por ley (arg. art. 4017, Cód. Civil), lo que determina al mismo tiempo el carácter meramente declarativo que tiene la sentencia que la reconoce. Esto es lo que sustenta que los actos interruptivos y suspensivos del curso de la prescripción sólo puedan ser eficazmente computados hasta el momento en que el plazo se cumplió, y no con posterioridad. De modo que si tanto el plazo de prescripción de la acción invocado por la excepcionante como la inactividad del actor por ese período (necesarios para que se produzca la prescripción), así como los hechos invocados por la ejecutante para procurar su rechazo (procedimiento de determinación tributaria y la interposición de la demanda contencioso-administrativa) se verificaron íntegramente con anterioridad al 1/8/15, no caben dudas de que la situación jurídica se consolidó con anterioridad a la vigencia del Código Civil y Comercial y, por ende, este ordenamiento normativo no puede aplicarse retroactivamente.

4- La prescripción liberatoria, expresamente prevista dentro del marco de excepciones admisibles en la ejecución fiscal (art. 6, inc. 2, ley 9024), constituye una institución por la que se produce la extinción de la acción derivada de un derecho en virtud de dos elementos esenciales: la inacción del titular de ese derecho y el transcurso del tiempo previsto por ley. Su fundamento radica en un criterio de orden social tendiente a asegurar y consolidar la estabilidad y la certidumbre en las relaciones jurídicas, con el fin de evitar que determinadas situaciones de hecho puedan ser revisadas al cabo de un determinado tiempo. De modo que la buena fe y el ejercicio regular de los derechos aparecen indisolublemente asociados a esta figura. Entonces, cumple un papel trascendente en el mantenimiento de la seguridad jurídica.

5- En autos se ejecuta una acreencia tributaria en concepto de impuesto sobre los Ingresos Brutos, que fue establecida a partir de un procedimiento de determinación de oficio que culminó con el dictado de la Resolución Nº 143/2008 emanada de la Dirección de Policía Fiscal, que confirmó la resolución determinativa Nº 032/2008, rechazando el recurso de reconsideración interpuesto por la contribuyente. Frente a ello, las partes asumen posiciones diversas respecto de los efectos que ese procedimiento proyecta sobre el comienzo del plazo de prescripción. Las normas tributarias involucradas son las siguientes: el art. 97 del CTP (TE Dec. 270/04) dispone que “prescriben por el transcurso de cinco años: a) la facultades de la Dirección para determinar las obligaciones tributarias y para aplicar las sanciones por infracciones previstas en este Código; b) La facultad de la dirección para promover la acción judicial para el cobro de la deuda tributaria”. A su vez, el art. 98 inc. b) prevé que: “El término de prescripción comenzará a correr desde el primero de enero siguiente al año en que quede firme la resolución de la Dirección que determine la deuda tributaria o imponga las sanciones por infracciones o al año en que debió abonarse la obligación tributaria, cuando no medie determinación”.

6- Se estima pertinente aclarar que los plazos de prescripción previstos en el art. 97 incs. a y b, CTP (TO Dec. 2070/04) no resultan acumulativos. Por un lado, existe el plazo de prescripción de cinco años de la facultad para cumplir con el procedimiento de determinación tributaria, y que es el que goza la Administración para determinar la deuda. Se trata del plazo de prescripción, no de la obligación del pago del impuesto, sino de las facultades del Fisco para determinar las obligaciones tributarias y para aplicar las sanciones previstas por la ley. Establece entonces el límite temporal a la posibilidad de que determine obligaciones ya exigibles pero indeterminadas. Ahora bien, este plazo no se confunde ni, mucho menos, puede condicionar el plazo de prescripción que existe para interponer la acción judicial de cobro de la deuda tributaria, cuyo cómputo necesariamente comienza desde que la obligación es exigible por acaecimiento del hecho imponible. Por ende, ambos incisos se refieren a supuestos distintos cuyos plazos no deben entenderse como sucesivos.

7- Una interpretación en sentido contrario, en la que ambos plazos corren de manera sucesiva y no simultánea, llevaría a la conclusión de que la ejecutante goza de un plazo de 10 años para interponer la acción judicial de cobro de la deuda tributaria luego de acaecido el hecho imponible, lo que excede largamente el plazo previsto por el art. 4027 inc. 3, Cód. Civil, y conduciría inexorablemente a la declaración de inconstitucionalidad por esta razón. Entonces, la facultad del Fisco para determinar el tributo en manera alguna incide con respecto al plazo que la ley de fondo le concede para exigir judicialmente el cobro del tributo que se determine, el que es de cinco años a partir de la fecha en que el tributo resulta exigible.

8- También es útil traer a colación que, de seguir la postura que son dos plazos sucesivos que deben respetarse, la normativa local exorbita lo normado en la legislación tributaria nacional, en donde las acciones y poderes del fisco para “determinar y exigir” el pago del impuesto prescriben por el transcurso de un único plazo de cinco años (art. 56, ley 11683), y contradice lo que sostiene calificada doctrina cuando destaca que “importa señalar que cuando la ley habla de determinar y exigir, no quiere significar que hay dos plazos distintos, uno para la determinación y otro para el cobro, sino que alude a un plazo único para fijar el monto de los cargos y exigir su pago”.

9- Aclarado ello, corresponde ahora analizar el dies a quo de dicho plazo, en función de lo que dispone la ley tributaria local de considerar este momento “desde el 1º de enero del año siguiente en que quedó firme la resolución de la Dirección que determine la deuda tributaria” (art. 98, inc. b, CTP, TO Dec. 270/04). Así, se ha sostenido que la determinación tributaria “… es el acto por el cual se llega a establecer la existencia de una deuda tributaria, se individualiza al obligado a pagarla y se fija el importe de la misma…”. Conforme lo establece el Código Tributario Provincial, la determinación de oficio tiene lugar cuando “1) el contribuyente o responsable no hubiera presentado la declaración jurada; 2) cuando la declaración jurada ofreciera dudas relativas a su sinceridad o exactitud o fuese impugnable a juicio de la Dirección; 3) cuando este código o leyes tributarias especiales prescindan de la declaración jurada…” (art. 48, CTP, TO Dec. 270/04).

10- En orden al nacimiento de la obligación tributaria en estos supuestos y teniendo en cuenta los efectos derivados del acto de liquidación del tributo, se entiende que la determinación reviste el carácter de acto declarativo y no constitutivo, ya que se limita a declarar la existencia y magnitud de una obligación tributaria, cuyo nacimiento se produce por la conjunción de dos factores genéticos: la norma jurídica y el presupuesto de hecho. En síntesis, la liquidación del gravamen es un acto necesario para determinar cuantitativamente la deuda del contribuyente, pero constituye sólo un acto meramente declarativo, pues la obligación tributaria exteriorizada en ella surgió con anterioridad, en el momento en que se realizó el hecho jurídico previsto en la norma legal. Queda sentado, entonces, el principio según el cual la deuda impositiva nace con la realización del presupuesto de hecho e independientemente de la determinación.

11- Esta interpretación luce manifiesta del propio art. 5, 1º párrafo, CTP, en cuanto dispone que “la obligación tributaria nace al producirse el hecho, acto o circunstancia previsto en la ley. Los medios o procedimientos para la determinación de la deuda revisten carácter meramente declarativos”. Asimismo, no puede perderse de vista que si el Fisco provincial reclama su acreencia desde que cada anticipo es debido, conforme título que acompaña con intereses desde esa fecha, no puede menos que concluirse que la prescripción corre desde el vencimiento de cada cuota para el pago del tributo, pues ello confirma que ya era exigible. Esto es, si la Administración incorpora en el título intereses moratorios desde los vencimientos de cada período reclamado, es porque desde tal fecha el deudor se encontraba en mora y, por lo tanto, la deuda era exigible.

12- Entonces, tratándose de un tributo que requiere la presentación de declaración jurada, es exigible desde el vencimiento del plazo para su presentación. La omisión de este deber faculta al Fisco a iniciar un procedimiento de determinación tributaria de la deuda, que de ninguna manera afecta el plazo de prescripción fijado en el Código Civil ni el comienzo de su cómputo. A partir de estos conceptos no cabe sino concluir que la norma bajo estudio (art. 98 inc. b) debe ser declarada inconstitucional, toda vez que lo establecido en el Código Tributario Provincial, respecto del modo de cómputo del plazo de la prescripción para estos casos, difiere del establecido en la ley fondal.

13- Es que a partir de lo dispuesto por el art. 3956, Cód. Civil, que prevé: “La prescripción de las acciones personales, lleven o no intereses, comienza a correr desde la fecha del título de la obligación”, lo que significa en su correcta interpretación desde que ella es exigible, corresponde declarar la inconstitucionalidad de la disposición citada, si se tiene en cuenta el carácter de orden público ínsito a la institución de la prescripción. Es que esa normativa local resulta irrazonable al alongar injustificadamente el plazo de prescripción de las obligaciones tributarias, supeditando su cómputo a un procedimiento de determinación de deuda y al comienzo de un nuevo año fiscal. En tal sentido, se torna operativa la doctrina emanada de la Corte Suprema de Justicia de la Nación (“Fisco c/ Ullate”, del 1/11/11), donde queda definitivamente consagrada la interpretación que entiende que la prescripción es un instituto del derecho de fondo y de orden público, cuya regulación compete en forma exclusiva al Congreso de la Nación a partir de lo dispuesto por el art. 75, inc. 12, CN, por lo que las legislaciones locales no pueden alterarla.

14- En definitiva, si las Provincias no tienen competencia en materia de prescripción para apartarse de los plazos estipulados por el Congreso Nacional, tampoco la tendrían para modificar la forma en que éste fijó su cómputo. Esta interpretación es la que se impone a la luz de lo normado por los arts. 3956 y 4027 inc. 3, Cód. Civil, normativa que rige la controversia traída para resolver. De modo que corresponde declarar la inconstitucionalidad del 98, inc. b, CTP, en cuanto modifica las disposiciones del Cód. Civil que regulan el comienzo del cómputo del plazo de prescripción de las obligaciones tributarias. Como consecuencia de todo ello, deberá computarse el plazo de prescripción quinquenal desde que cada período fiscal era exigible, o sea en las fecha en que debían presentarse las declaraciones juradas por cada uno de los once anticipos correspondientes a cada período fiscal del impuesto sobre los Ingresos Brutos (arg. arts. 180 y 181, CTP, TO Dec. 270/2004). Por lo tanto, tomando en cuenta los vencimientos correspondientes al último de los períodos fiscales reclamados (año 2006), al momento de interponer la demanda (26/9/2014) se encontraba prescripta la totalidad de los períodos reclamados.

15- Ahora bien, sin perjuicio de todo lo expuesto y a mayor abundamiento, cabe agregar las siguientes reflexiones. Aun en la postura que propugna como correcta la ejecutante, esto es, que no obstante el carácter declarativo del procedimiento de determinación tributaria, el plazo de prescripción comienza desde que la deuda se determinó pues recién allí existe acción ejecutiva para reclamar en función de una deuda líquida y exigible, lo cierto es que la conclusión acerca de la procedencia de la prescripción de la acción respecto del tributo no se modificaría. Así, por medio de la Resolución 143/2008 del 29/12/2008, emanada de la Dirección de Policía Fiscal, se decidió rechazar el recurso de reconsideración interpuesto por la demandada, en contra de la Resolución Determinativa Nº 32/2008 de esa misma Dirección, que justamente era la que determinaba la deuda líquida y exigible a la contribuyente. Dicha resolución fue notificada el 14/1/09 y ello tuvo por efecto agotar la vía administrativa (art. 120, CTP TO Dec. 270/04). Pues bien, la ejecutante alega que la acción todavía no había nacido por cuanto frente a esa resolución definitiva en sede administrativa, la contribuyente dedujo demanda de plena jurisdicción ante la Cámara Contencioso Administrativa de 1ª Nominación en donde además solicitó la suspensión de los efectos del acto administrativo en los términos del art. 19, ley 7182. Frente a ello, cabe decir que la interposición de la demanda contencioso- administrativa no impide la ejecución del tributo determinado por una resolución administrativa de última autoridad.

16- La interposición del recurso administrativo que la ley tributaria habilita produce efectos suspensivos respecto del pago de tributos y accesorios (aunque no la aplicación de tales accesorios), conforme se desprende del art. 59, CTP. Ahora bien, una vez resueltos todos los recursos administrativos habilitados para cuestionar el acto administrativo (supuesto que se verifica en autos con la interposición del recurso de reconsideración, único admitido contra la resolución determinativa de la deuda según art. 112, CTP), y agotada por lo tanto la vía administrativa (hecho que ninguna de las partes pone en duda), la ejecución judicial del tributo y sus accesorios queda expedita. O sea que, contrariamente a lo que sostiene la ejecutante, la interposición de una demanda contencioso-administrativa no le impedía interponer la ejecución fiscal que estaba expedita. Esta conclusión encuentra sustento también en la propia regulación del procedimiento contencioso-administrativo. Así, la exigencia del art. 9 de la ey 7182 (el pago previo del tributo como condición de admisibilidad de la demanda contencioso administrativa –solve et repete– evidencia que el cobro del tributo puede perseguirse.

17- No caben dudas de que la sola presentación de la demanda contencioso- administrativa por parte del contribuyente no impide que el Fisco promueva la ejecución fiscal persiguiendo el cobro judicial del tributo impugnado. Por las mismas razones, estos principios esbozados rigen para los accesorios del tributo, es decir los intereses o recargos tributarios, desde que éstos siguen la suerte de la obligación principal. Entonces, agotada que fue la vía administrativa –dado el carácter suspensivo que revisten los recursos en dicha sede–, la Administración Provincial tenía habilitada la acción judicial para perseguir ejecutivamente el cobro de los tributos y sus accesorios (art. 2, ley 9024).

18- En conclusión, la excepción de prescripción articulada por la demandada resulta procedente respecto de la totalidad de los períodos reclamados en concepto de impuesto sobre los Ingresos Brutos y sus accesorios, según el título, lo que representa la suma de $ 829.230,76, por haber transcurrido al respecto el plazo de cinco años aplicable a las obligaciones tributarias, computado desde la fecha de vencimiento de cada uno de tales anticipos hasta la fecha de interposición de la acción ejecutiva fiscal. Ello, considerando que los anticipos de impuestos constituyen obligaciones de cumplimiento independiente, que tienen su propia individualidad y su propia fecha de vencimiento. Por ende, corresponde rechazar la ejecución respecto de dicho monto.

19- Respecto del monto ejecutado en concepto de multa por la suma de $ 238.793,25, conforme el título, caben las siguientes reflexiones. En primer lugar se destaca que del juego armónico de los arts. 97 incs. a y b, y 98 inc. b, CTP (TO Dec. 270/04) el plazo de prescripción que rige es el de cinco años. En efecto, más allá de la naturaleza penal que inspira esta deuda por infracción tributaria, lo cierto es que el Fisco inicia una acción de contenido patrimonial que aspira al cobro del monto de la multa impuesta. Más precisamente, la cuestión se ubica dentro del ámbito del derecho público provincial, materia no delegada a la Nación (art. 5, 75, y 121, CN). A diferencia de lo que ocurre con la acreencia tributaria, este supuesto no engasta en el art. 4027 inc. 3, CC, en la medida que no se trata de una deuda de devengamiento periódico. Entonces, a tenor de las normas tributarias locales citadas, cabe interpretar que la Administración provincial ha reducido el plazo ordinario de prescripción (art. 4023, CC) a los cinco años. Es que si el art. 98, CTP (TO Dec. 270/04) regula el comienzo del plazo de prescripción que ha determinado el art. 97, y en su inc. b) fija esa fecha en el 1º de enero del año siguiente al que se imponen las sanciones por infracción, no cabe sino concluir que el plazo de cinco años para “promover la acción judicial para el cobro de la deuda tributaria” (art. 97 inc. b) incluye a las multas tributarias.

20- A diferencia de lo analizado respecto del tributo y sus accesorios, la distinta naturaleza de esta acreencia tributaria determina que ésta no podía ser ejecutada frente a su cuestionamiento judicial con la interposición de la demanda contencioso- administrativa. Ello así, atento a que el art. 125, CTP (TO Dec. 270/04) expresamente determina que a los fines de habilitar la ejecución fiscal se requiere que la multa se encuentre “ejecutoriada”, lo que presupone que para su ejecutividad la sanción debe encontrarse firme por no haber sido cuestionadas o por haber sido confirmadas tras su impugnación. De ello se sigue que, tratándose de multas tributarias impuestas por el Fisco provincial, el plazo para el pago se suspende en caso de que el interesado hubiera interpuesto recursos judiciales en su contra. Si ello es así, el Fisco carecía de acción para reclamar judicialmente la ejecución de la multa ante la impugnación en sede judicial del acto administrativo que la había impuesto.

21- En la misma dirección se valoró que “si se entendiera –en virtud de la presunción de legitimidad– que ante la habilitación de la vía ejecutiva pudiera exigirse el pago de la multa tributaria aún pendiente su revisión por el fuero especial, no sólo que se habrá violentado de manera oblicua el texto claro de la ley, desconociendo el principio de supremacía constitucional (art. 31 de la Const. Nac.), sino que –acaso aun más grave– se habrán violado expresas garantías constituciones, como son el principio de inocencia y del juez natural, aplicables en materia de multas tributarias”. A partir de tales premisas, puede colegirse que las multas tributarias recurridas o impugnadas en sede administrativa o judicial resultan inexigibles en tanto no recaiga una resolución firme que las admita o confirme, momento recién a partir del cual existe un título hábil para gestionar su ejecución judicial.

21- Entonces, el plazo de prescripción aplicable a la acción de cobro de multas tributarias provinciales se computa desde la fecha en que quedó firme la resolución que las impuso, pues a partir de ese momento la obligación resulta exigible. Por ende, si el Fisco tiene expedita la acción de cobro de multas recién a partir de la fecha en que la resolución que las impone ha quedado firme, es