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2- En primer lugar, debe ponerse de relieve que –sobre la base de lo dispuesto en los arts. 4°, 17 y 75, incs. 1 y 2, de nuestra Ley Fundamental– la Corte ha expresado categóricamente que los principios y preceptos constitucionales prohíben a otro Poder que el Legislativo el establecimiento de impuestos, contribuciones y tasas y, en forma concordante, ha afirmado en reiteradas oportunidades que ninguna carga tributaria puede ser exigible sin la preexistencia de una disposición legal encuadrada dentro de los preceptos y recaudos constitucionales, esto es, válidamente creada por el único poder del Estado investido de tales atribuciones. (Del fallo de la Corte).
3- Asimismo estableció que el principio de legalidad o de reserva de la ley no es solo una expresión jurídico-formal de la tributación, sino que constituye una garantía sustancial en este campo, en la medida en que su esencia viene dada por la representatividad de los contribuyentes, abarcando tanto la creación de impuestos, tasas o contribuciones especiales como las modificaciones de los elementos esenciales que componen el tributo, es decir, el hecho imponible, la alícuota, los sujetos alcanzados y las exenciones. (Del fallo de la Corte).
4- Ello sentado, corresponde recordar que el art. 1, ley 25413, modificado por el art. 3, ley 25453, estableció el impuesto en cuestión. A su turno, en el art. 2 del anexo al decreto 380/01, reglamentario de la ley del gravamen, se estableció que «a los efectos de determinar el alcance definitivo de los hechos comprendidos en los incisos b) y c), del primer párrafo del art. 1° de la ley, se consideran gravados» …»b) todos los movimientos o entregas de fondos, propios o de terceros –aun en efectivo–, que cualquier persona, incluidas las comprendidas en la Ley de Entidades Financieras, efectúe por cuenta propia o por cuenta y/o a nombre de otra, cualesquiera sean los mecanismos utilizados para llevarlos a cabo, las denominaciones que se les otorguen y su instrumentación jurídica, quedando comprendidos los destinados a la acreditación a favor de establecimientos adheridos a sistemas de tarjetas de crédito, compra y/o débito». Finalmente, el art. 43 de la resolución general AFIP 1135/2001 dispuso que «los movimientos o entregas de fondos comprendidos en el inciso b) del art. 2 del Anexo del decreto 380/01 y sus modificaciones, son aquellos que se efectúen a través de sistemas de pagos organizados –existentes o no a la vigencia del impuesto sobre créditos y débitos en cuentas bancarias y otras operaciones–, reemplazando el uso de las cuentas previstas en el art. 1, inc. a) de la ley 25413 y sus modificatorias. Lo dispuesto precedentemente resulta de aplicación, siempre que dichos movimientos o entregas de fondos sean efectuados, por cuenta propia y/o ajena, en el ejercicio de actividades económicas …». (Del fallo de la Corte).
5- De lo transcripto precedentemente surge que los elementos esenciales del tributo, su hecho imponible, los sujetos obligados, la base imponible y las exenciones han sido expresamente establecidos por una ley, en sentido formal y material, emanada del Congreso de la Nación, por lo cual el planteo de la recurrente no puede prosperar. Al respecto cabe señalar, en primer lugar, que la amplitud que resultaría del texto de los inc. b y c del art. 1 de la citada ley, aisladamente considerados, resulta limitada por lo establecido en el párrafo que sigue a este último inciso. En efecto, en ese párrafo –que establece el incremento de las tasas aplicables en los supuestos allí contemplados– la ley dispone expresamente que las «operatorias» o «movimientos» referidos en dichos incisos se entenderá que «reemplazan los débitos y créditos aludidos en el inc. a) del presente artículo …».(Del fallo de la Corte).
6- Cabe recordar que el inc. «a» se refiere a los créditos y débitos efectuados en cuentas abiertas en las entidades regidas por la Ley de Entidades Financieras y era –en el texto original de la ley 25413, y referido específicamente a las cuentas corrientes–, el único supuesto sujeto al tributo. Posteriormente, al ampliarse el objeto del impuesto mediante la ley 25453 –que sustituyó al art. 1 de aquella dándole la redacción que interesa a los fines de este pleito–, el legislador consideró necesario efectuar la aclaración a la que se hizo referencia y cuyo sentido –en lo referente al inc. c, sobre el que versa esta causa– no es otro que el de dejar establecido que con dicho inciso no se pretende gravar cualquier movimiento de fondos, sino únicamente aquel que razonablemente pudiera considerarse que estuviese «reemplazando» una operación que no fue realizada a través de un débito o crédito en las cuentas bancarias de quien efectuó dicho movimiento. (Del fallo de la Corte).
7- Según surge de los debates parlamentarios, la modificación que la ley 25453 (art. 3°) introdujo en el hecho imponible del referido tributo –que, hasta entonces, como se señaló, sólo gravaba los débitos y créditos efectuados en las cuentas corrientes bancarias– fue establecida «para eliminar aquellos focos de elusión que habían aparecido desde el momento en que se puso en vigencia este impuesto» y, de este modo –como lo señaló el diputado Pichetto en su intervención– se generalizó el tributo «[por lo que quedarían] gravados todos los movimientos monetarios en dinero en efectivo, pagos mediante sistema electrónico, pagos de servicios y tarjetas, y sólo se exceptuarían los movimientos en caja de ahorro hasta el monto del sueldo». (Del fallo de la Corte).
8- Atendiendo al texto de la ley y al indudable propósito perseguido por ella, no se advierte que la reglamentación haya exorbitado los términos de la disposición legal. En efecto, tal como surge del texto del art. 2 del anexo al decreto 380/01 (texto según su similar 969/01), este se ha limitado a reproducir, de manera casi textual, los términos de la ley. (Del fallo de la Corte).
9- Por su parte, la resolución general AFIP 1135/2001, dictada por la Administración Federal de Ingresos Públicos, al establecer –en lo que interesa– que los movimientos de fondos gravados son aquellos efectuados a través de sistemas de pago organizados que reemplacen el uso de las cuentas previstas en el art. 1, inc. a, de la ley, y en ejercicio de actividades económicas (art. 43), no ha modificado ninguno de los elementos esenciales del tributo creado por el legislador ni ha pretendido ampliar los supuestos comprendidos en el ordenamiento legal abarcando situaciones nuevas o distintas de las previstas en aquél. Por el contrario, mediante dicha disposición reglamentaria se han precisado los casos en que tienen cabida en el ordenamiento legal, sin exceder las previsiones de la reforma introducida por la ley 25453 en la ley del tributo que, como se vio, fue establecida, precisamente, con la finalidad de evitar la elusión del impuesto en los términos en los que este había sido originariamente establecido por el legislador. (Del fallo de la Corte).
10- En el caso de autos se encuentra acreditado que la empresa demandada es una sociedad que se dedica a la distribución mayorista de cigarrillos y productos de tabaco, adquiriendo la mercadería de la fábrica productora para su colocación en el mercado minorista, depositando en forma regular dinero en efectivo en la cuenta bancaria de su proveedora, y que esos pagos fueron realizados en el marco de la relación contractual que unía a ambas partes, lo que derivó en un movimiento de fondos que refleja el ejercicio de una actividad económica, y en el cual fue reemplazada de ese modo la utilización de las cuentas bancarias del contribuyente. En tales condiciones, y conforme la inteligencia asignada al art. 1, inc. c, ley 25413 -texto según ley 25453- cabe concluir que resulta correcta la conclusión a la que llegó el
11- Por otra parte, cabe rechazar el agravio según el cual la decisión apelada importa obligar a la actora a depositar las sumas que percibe de sus clientes en su propia cuenta bancaria incorporando de tal forma un supuesto no previsto en la normativa que rige el caso. Ello es así en tanto la norma en cuestión no impone tal obligación, sino que sólo determina que la alícuota del impuesto será mayor si el movimiento de fondos no se efectúa a través de la propia cuenta bancaria del contribuyente. (Del fallo de la Corte).
12- Por último, en cuanto pretende la revocación de la multa aplicada con sustento en el art. 45 de la ley 11683 (t. o. 1998) y de los intereses, el recurso extraordinario es inadmisible (art. 280, CPCCN). (Del fallo de la Corte).
13- En autos, la primera cuestión a tratar es la legitimidad formal de la medida en discusión, ello es, si el órgano que la dictó tenía facultades constitucionales para hacerlo; y la segunda cuestión es, en cambio, la legitimidad sustancial de la decisión, es decir, si la norma en cuestión podía gravar la conducta del contribuyente o si ello afecta alguna norma o principio que emana de la Constitución Nacional. (Voto, Dr. Rosenkrantz).
14- El principio de legalidad es una de las expresiones de otro principio liminar de todo Estado democrático, el de que los sacrificios exigidos para la realización de objetivos colectivos requieren un pronunciamiento del Congreso de la Nación pues son los legisladores quienes representan al Pueblo de la Nación. El principio de legalidad, a su vez, requiere que todos los elementos esenciales del tributo sean fijados por ley. Este principio se encuentra adecuadamente respetado en el caso del impuesto a los Débitos y Créditos Bancarios. En efecto, el Congreso de la Nación configuró un hecho imponible –los créditos y débitos efectuados en cuentas abiertas en entidades financieras (inc. a, art. 1, ley 25413), las operatorias con entidades financieras cuando no se utilicen las cuentas abiertas en dichas entidades (inc. b. art. 10, ley 25413) y todos los movimientos de fondos aun en efectivo (inc. c, art. 10, ley 25413)–, que si bien posee contornos de considerable amplitud, permite a los contribuyentes identificar cuáles son las conductas que generan la obligación de tributar. (Voto, Dr. Rosenkrantz).
15- En este punto, es preciso señalar que la amplitud con la cual una ley configura un tributo no necesariamente convierte al tributo así creado en inconstitucional por indeterminado. Un tributo configurado de modo amplio podrá, en todo caso, ser objeto de críticas respecto de la idoneidad de su conformación para realizar los objetivos que el Estado se plantea o, en algunos casos, podrá ser pasible de objeciones –que no se han planteado en este caso– por afectar el principio de capacidad contributiva o el derecho de propiedad. Pero la amplitud con la que es definido un hecho imponible por una ley no es per se una razón para fulminarlo bajo la acusación de que viola el esquema de distribución de competencias fijado en la Constitución, en tanto el Congreso hubiera establecido lo necesario para determinar con suficiente certeza qué es lo que se ha gravado.(Voto, Dr. Rosenkrantz).
16- Por otro lado, parece claro que la amplitud del hecho imponible consagrado en los incs. a, b y c del art. 1, ley 25413, en su actual redacción de acuerdo con la ley 25453 no es producto de un descuido legislativo sino que es una consecuencia de la aspiración de diseñar un tributo de gran generalidad que abarque muchas conductas específicas diferentes. (Voto, Dr. Rosenkrantz).
17- El efecto normativo de lo dispuesto por la Res. Gral AFIP 1135/2001 elimina la posibilidad de que los incs. b y c del art. 1, ley 25413 –modificada por ley 25453– se consideraran como definiendo un hecho imponible diferente del que la resolución mencionada identifica. Así, esta resolución aclara a los contribuyentes que la ley que crea el tributo que aquí se cuestiona no busca gravar cualquier tipo de movimientos o entregas de fondos, sino solo aquellas que se realicen en el ejercicio de actividades económicas y, por esa razón, configuren un sistema de pagos organizado. (Voto, Dr. Rosenkrantz).
18- Por lo dicho, no puede sostenerse que la resolución general AFIP 1135/2001 afecte el principio de legalidad tributaria, pues ella no pretende que hechos que no se encuentran ya subsumidos en el tipo tributario configurado en la ley 25413 sean establecidos como fuente de la obligación de tributar. En este caso, no hay exceso interpretativo o reglamentario, pues la RG AFIP 1135/2001 en modo alguno excede la voluntad del legislador, tal como ella se cristalizó en el texto de la ley que crea el tributo, lo que se evidencia de modo palmario por la circunstancia de que no existe situación que sea gravable bajo la resolución general AFIP 1135/2001 que ya no lo hubiera sido bajo el texto de la ley. (Voto, Dr. Rosenkrantz).
19- Cabe recordar, por otro lado, que la AFIP es el ente de ejecución de la política tributaria de la Nación (art. 3, decreto 618/1997) y que en su tarea de aplicar, percibir y fiscalizar los tributos establecidos por el Congreso Nacional tiene la facultad de reglamentar la situación de los terceros frente a la Administración (art. 7, decreto 618/1997) y de «interpretar con carácter general o» las normas legales que establecen o rigen la percepción de los gravámenes a cargo de la Administración Federal de Ingresos Públicos» (art. 8, decreto 618/1997). Por lo tanto, ningún agravio puede esgrimirse por la sanción de la resolución general en cuestión, en tanto lo consagrado por dicha sanción ya se encuentra amparado por el texto del art. 1, ley 25413 y su modificatoria. (Voto, Dr. Rosenkrantz).
20- Corresponde analizar ahora si la decisión de la cámara implica crear, como sugiere la recurrente, una obligación –la obligación de depositar en la cuenta bancaria propia el dinero efectivo obtenido por las ventas de los productos que comercializa– que no existía con anterioridad en el ordenamiento legal y que afecta sus derechos constitucionales. Así, la recurrente entiende que la imposición del tributo presupone la existencia de la obligación de depositar previamente en su cuenta bancaria el dinero obtenido en efectivo. Pero, en su opinión, dicha obligación no surge del ordenamiento jurídico vigente anterior a la decisión de la Cámara y, por lo tanto, no le puede ser impuesta. (Voto, Dr. Rosenkrantz).
21- Es doctrina tradicional de la Corte que la primera fuente de interpretación de la ley es su letra. Este criterio hermenéutico es aún más exigente en el ámbito del derecho tributario debido a la vigencia del principio de legalidad (arts. 4, 17 y 52 CN). En efecto, dado que los impuestos nacionales sólo pueden ser creados por leyes de la Nación, es preciso ser particularmente deferente a lo dispuesto por el Congreso de la Nación «dando pleno efecto a la intención del legislador, computando la totalidad de sus preceptos de manera que armonicen con el ordenamiento jurídico restante y con los principios y garantías de la Constitución Nacional» como única manera de garantizar que por la vía de la interpretación no se traicionará la voluntad legislativa. (Voto, Dr. Rosenkrantz).
22- De la lectura de la norma fiscal en discusión surge con claridad que en este caso ella no está presuponiendo ni tampoco estableciendo ninguna obligación legal de depositar en la propia cuenta bancaria del contribuyente el dinero en efectivo obtenido por su actividad comercial antes de transferirlos a una tercera persona, cliente o proveedor. Lo que la ley hace no es imponer una obligación sino crear incentivos fiscales para que los contribuyentes tiendan a bancarizar todos los movimientos de fondos. Lo hace a través de la presunción
23- El Congreso Nacional, en ejercicio de sus atribuciones constitucionales (art. 75, CN), puede decidir aprobar leyes impositivas que tengan objetivos múltiples y diferentes, que constituyan señales e incentivos económicos para que los contribuyentes sensibles al costo fiscal de sus decisiones realicen ciertas conductas deseadas por la Administración que buscan la realización de otros objetivos además de la suba de la recaudación. Normas impositivas con estos propósitos son perfectamente legítimas desde el punto de vista constitucional y, por ello, no constituyen intrusiones en zonas reservadas de la libertad personal o empresaria. En otras palabras, el hecho de que para evitar una alícuota mayor los contribuyentes necesiten realizar ciertas conductas no implica, constitucionalmente hablando, la afectación del ámbito de su autonomía personal protegida por el art. 19, CN. (Voto, Dr. Rosenkrantz).
24- La presente controversia hace necesario examinar la compatibilidad de las normas citadas con las que la Constitución Nacional ha fijado para el establecimiento de gravámenes. Nuestra Carta Magna prescribe, de manera reiterada y como regla fundamental, tanto en el art. 4 como en los arts. 17 y 52, que solo el Congreso impone las contribuciones referidas en el primero de ellos. Al respecto, el Tribunal ha expresado categóricamente que «los principios y preceptos constitucionales prohíben a otro Poder que el Legislativo el establecimiento de impuestos, contribuciones y tasas» y, en forma concordante, ha afirmado que ninguna carga tributaria puede ser exigible sin la preexistencia de una disposición legal encuadrada dentro de los preceptos y recaudos constitucionales, esto es, válídamente creada por el único poder del Estado investido de tales atribuciones. (Disidencia, Dr. Lorenzetti).
25- Con relación al punto, la Corte también ha señalado que el principio de legalidad o de reserva de ley no es solo una expresión jurídico-formal de la tributación, sino que constituye una garantía substancial en este campo, en la medida en que su esencia viene dada por la representatividad de los contribuyentes. A su vez, de este principio basal se deriva la regla de la tipicidad, que exige a la norma ser precisa en la descripción del hecho generador de la obligación tributaria. En efecto, es de la esencia de este precepto la previsibilidad de las reglas en materia impositiva toda vez que una ley cuyo contenido sea indeterminado no permitirá conocer qué comportamientos quedan abarcados por ella y hacen nacer la obligación de pago. (Disidencia, Dr. Lorenzetti).
26- Existe entonces un mandato constitucional al legislador para que elabore leyes tributarias claras que permitan crear de manera cierta la obligación. Esta exigencia de tipicidad, como una expresión más del principio de reserva de ley y de seguridad jurídica, se proyecta sobre todos los elementos del hecho imponible y, entre ellos, la descripción del aspecto material cobra especial relevancia aquí, en tanto la AFIP funda su pretensión de cobro en el inc. c) del art. 1 de la ley 25413. (Disidencia, Dr. Lorenzetti).
27- Ahora bien, si se tiene presente que el hecho imponible es el presupuesto de hecho, integrado por todos sus aspectos, que hace nacer la obligación fiscal, era un deber ineludible del Congreso Nacional, a la luz de los principios citados y en orden a la invariable jurisprudencia del Tribunal, su exacta, completa y precisa definición. Sin embargo, de la lectura del inciso transcripto surge que el legislador ha incumplido tal mandato, pues la norma, por demás genérica e indeterminada, no contiene todos los elementos necesarios para producir el nacimiento de la obligación fiscal y ello ha sido reconocido por el propio legislador dos párrafos más abajo. En efecto, consciente de la notoria vaguedad e imprecisión de los términos empleados, facultó al Poder Ejecutivo «a definir el alcance definitivo de los hechos gravados», es decir, admitió que el concepto «todos los movimientos …» era indefinido y no resultaba idóneo para generar el efecto jurídico consistente en el nacimiento de la obligación. (Disidencia, Dr. Lorenzetti).
28- En este sentido, no puede aceptarse la definición de hechos imponibles inasibles y de gran amplitud que no permitan determinar cuál es la conducta que se pretende someter al tributo y, correlativamente, posibiliten la discrecionalidad de la Administración fiscal, con clara lesión al de ley de reserva. (Disidencia, Dr. Lorenzetti).
29- En ese camino, el organismo recaudador dictó la RG 1135/2001 del 7/11/2001, por la cual buscó definir el aspecto material del hecho generador de la obligación tributaria. De ello resulta que, para que nazca la obligación, debe existir «un sistema de pago organizado que reemplace el uso de las cuentas bancarias y que sea efectuado en el ejercicio de actividades económicas», lo que denota claramente que estos dos conceptos, establecidos por vía reglamentaria, son elementos constitutivos de la hipótesis de incidencia tributaria. En efecto, el presupuesto de hecho debe contener todos los elementos necesarios para su nacimiento, lo cual supone que, en ausencia de uno de ellos, la deuda no surge. (Disidencia, Dr. Lorenzetti).
30- En el caso de autos, sin la verificación de un «sistema de pago organizado» que sea efectuado «en ejercicio de actividades económicas», no se configura el hecho imponible y, por ende, el contribuyente no resulta obligado. No puede admitirse, entonces, sin flagrante violación al principio de reserva de ley, que la definición de un aspecto sustancial del hecho imponible provenga de una disposición de rango infralegal. (Disidencia, Dr. Lorenzetti).
31- Al ser ello así, la sentencia de cámara, al señalar que la Administración «ha ido precisando el alcance del tributo creado por la ley 25413», y que se trata de una norma reglamentaria «referida a la verificación de un hecho imponible», está reconociendo que no es el legislador quien ha tipificado los elementos esenciales del presupuesto de hecho, no obstante lo cual intenta justificarlo recurriendo al argumento de una «interpretación integral y armónica de las normas involucradas». Sin embargo, contrariamente a lo sostenido por el a quo, era tarea de la ley y no de la reglamentación ni del intérprete, establecer y delimitar, de manera cierta y precisa, el hecho jurídico tributario, de forma tal que le permita al contribuyente reconocer la existencia de la hipótesis de incidencia y verificar si se ha configurado a su respecto. La falta de caracterización del apuntado elemento material afecta la certeza y la seguridad jurídica al dejar librado a criterio del organismo recaudador la descripción final del presupuesto de hecho. (Disidencia, Dr. Lorenzetti).
32- Debe enfatizarse, de manera correlativa, que ese valladar inconmovible que supone el principio de reserva de ley en materia tributaria tampoco cede en caso de que se actúe mediante el mecanismo de la delegación legislativa previsto por el art. 76, CN. En efecto, este Tribunal también ha sido contundente al sostener sobre tal punto que «no pueden caber dudas en cuanto a que los aspectos sustanciales del derecho tributario no tienen cabida en las materias respecto de las cuales la Constitución Nacional (art. 76), autoriza, como excepción y bajo determinadas condiciones, la delegación legislativa en el Poder Ejecutivo». (Disidencia, Dr. Lorenzetti).
33- Por tales razones, la competencia del Poder Legislativo en esta materia es exclusiva y su omisión no puede ser salvada, ya que solo por medio de esta definición de rango legal se atiende a la necesidad –puesta también de relieve por esta Corte en conocidos precedentes– de que el Estado prescriba claramente los gravámenes y exenciones para que los contribuyentes puedan fácilmente ajustar sus conductas respectivas en materia tributaria y se preserve la seguridad jurídica, valor al que se le ha reconocido jerarquía constitucional. Por ello, se declara formalmente admisible el recurso extraordinario interpuesto y se revoca la sentencia apelada. (Disidencia, Dr. Lorenzetti).
Buenos Aires, 12 de diciembre de 2017
Los doctores
CONSIDERANDO:
1. Que la Sala III de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, al revocar la decisión del Tribunal Fiscal de la Nación, mantuvo la resolución 139/08 DO (DV RRMP) emitida el 30 de julio de 2008 por el jefe interino de la División y Recursos de la Dirección Regional Mar del Plata AFIP-DGI por medio de la cual se determinó de oficio la obligación tributaria de la empresa Piantoni Hermanos Sacifiya en concepto de impuesto a los créditos y débitos en cuentas bancarias y otras operaciones, correspondiente a los períodos abril a junio del año 2003, se liquidaron intereses resarcitorios y se impuso una multa equivalente al 70% del tributo presuntamente omitido, en los términos del art. 45 de la ley 11683. 2. Que para resolver de esa manera, ponderó que no se encontraban discutidas las circunstancias de hecho relevantes para la solución de la presente controversia, esto es, que la resolución determinativa dictada por el organismo fiscal se sustentó en que el movimiento de fondos verificado entre la actora y su proveedor –Massalin Particulares SA– constituía un sistema organizado de pagos, alcanzado por el referido tributo, atento a que la contribuyente había adoptado como modo habitual para cancelar las facturas de aquel proveedor, el depósito en efectivo en las cuentas de éste, de modo que, a través de ese mecanismo, el pago se efectuaba sin que la accionante utilizara sus propias cuentas bancarias. Sentado lo que antecede, afirmó que la Administración –mediante 380/01 y la resolución general AFIP 1135/2001– precisó el alcance del aludido tributo, creado por la ley 25413, introduciendo el concepto de sistema organizado de pagos que permita reemplazar el uso de cuentas bancarias en el ejercicio de una actividad económica. Por lo tanto, y con tal comprensión, juzgó que la modalidad de pagos examinada en el caso de autos se subsumía en el presupuesto del referido impuesto. 3. Que contra esa decisión. la actora interpuso recurso extraordinario que fue concedido en los términos del auto de fs. 256. La recurrente sostiene que el a quo ha efectuado una interpretación errónea e inconstitucional de la normativa aplicable, la que –en su concepto– tiene por fin gravar únicamente aquellas operaciones que evitan el uso de las cuentas bancarias, lo que no había ocurrido en el caso, en tanto que de las constancias probatorias reunidas en la causa se desprendía que su parte no omitió dicha obligación, ya que ingresaba las sumas de dinero en efectivo que percibía de sus clientes, en la cuenta corriente de su proveedor. En tal sentido, sostiene que lo resuelto por la cámara importa vulnerar el principio de reserva de ley que rige en materia tributaria al establecer un requisito –el depósito de las sumas percibidas por sus clientes en una cuenta propia–, que no se encuentra expresamente establecido en la normativa que regula la materia. Finalmente, solicitó la revocación de la multa sosteniendo que no se había acreditado en autos la configuración de los aspectos objetivos y subjetivos necesarios para su aplicación conforme el art. 45 de la ley 11683, así como respecto de los intereses determinados, por ausencia de culpa en la mora. 4. Que el recurso resulta formalmente procedente en cuanto se ha puesto en tela de juicio la inteligencia y aplicación de normas de carácter federal como lo son la ley 25413, su modificatoria y normas reglamentarias (art. 14, inc. 3° de la ley 48). También, es apropiado recordar que, en la tarea de esclarecer la inteligencia de las normas federales, esta Corte no se encuentra limitada por los argumentos de las partes o del a qua, sino que le incumbe realizar una declaratoria sobre el punto disputado (Fallos: 307:1457; 315:1492; 330:2416, entre muchos otros). Asimismo, se tiene por cumplida la intervención de la Procuración General de la Nación con el dictamen emitido en la causa CSJ 438/2012 (48-M) /CSl «Máxima Energía SRL (TF 30045-1) c/ O.G.I.», fallada en la fecha. 5. Que, en primer lugar, debe ponerse de relieve que –sobre la base de lo dispuesto en los arts. 4°, 17 y 75, incisos 1 y 2, de nuestra Ley Fundamental– este Tribunal ha expresado categóricamente que los principios y preceptos constitucionales prohíben a otro Poder que el Legislativo el establecimiento de impuestos, contribuciones y tasas (Fallos: 155:290; 248:482; 303:245; 312:912, entre otros) y, en forma concordante, ha afirmado en reiteradas oportunidades que ninguna carga tributaria puede ser exigible sin la preexistencia de una disposición legal encuadrada dentro de los preceptos y recaudos constitucionales, esto es, válidamente creada por el único poder del Estado investido de tales atribuciones (arg. Fallos: 316:2329; 318:1154; 319:3400; 321:366 y 2683; 323:240, entre muchos otros). Asimismo estableció que el principio de legalidad o de reserva de la ley no es solo una expresión jurídico-formal de la tributación, sino que constituye una garantía sustancial en este campo, en la medida en que su esencia viene dada por la representatividad de los contribuyentes, abarcando tanto a la creación de impuestos, tasas o contribuciones especiales como a las modificaciones de los elementos esenciales que componen el tributo, es decir, el hecho imponible, la alícuota, los sujetos alcanzados y las exenciones (Fallos: 329: 1554). 6. Que, ello sentado, corresponde recordar que el art. l° de la ley 25413, modificado por el art. 3° de la ley 25453, estableció un impuesto «..cuya alícuota será fijada por el Poder Ejecutivo nacional hasta un máximo del seis por mil (6%) que se aplicará sobre: a) los créditos y débitos efectuados en cuentas –cualquiera sea su naturaleza– abiertas en las entidades regidas por la Ley de Entidades Financieras; b) las operatorias que efectúen las entidades mencionadas en el inciso anterior en las que sus ordenantes o beneficiarios no utilicen las cuentas indicadas en el mismo, cualquiera sea la denominación que se otorgue a la operación, los mecanismos empleados para llevarla a cabo –incluso a través de movimiento de efectivo– y su instrumentación jurídica; y c) todos los movimientos de fondos, propios o de terceros, aun en efectivo, que cualquier persona, incluidas las comprendidas en la Ley de Entidades Financieras, efectúe por cuenta propia o por cuenta y/o a nombre de otras, cualesquiera sean los mecanismos utilizados para llevarlos a cabo, las denominaciones que se les otorguen y su instrumentación jurídica, quedando comprendidos los destinados a la acreditación a favor de establec
