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El impuesto a los Ingresos Brutos y las actividades sin fines de lucro

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Constanza Aranda (*)

En el mes de marzo del 2024, la Corte Suprema de Justicia de la Nación se pronunció en la causa “Cooperativa Farmacéutica Alberdi Ltda. c/ Provincia del Chaco” (1), considerando que no corresponde a la cooperativa (por ser una actividad que carece del ánimo de lucro) tributar el impuesto a los Ingresos Brutos. Esta consideración del Máximo Tribunal de Argentina es de vasta importancia ya que varias jurisdicciones -entre ellas la santafesina- gravan con el impuesto de Ingresos Brutos, por medio de sus legislaciones provinciales, las actividades que -siendo onerosas- no persiguen el lucro.

Antecedentes del fallo

Encontramos que la Ley de Coparticipación Federal Nº 23548, en su art. 9 establece: “La adhesión de cada provincia se efectuará mediante una ley que disponga: a) Que acepta el régimen de esta Ley sin limitaciones ni reservas. b) (…) 1. En lo que respecta a los impuestos sobre los ingresos brutos, los mismos deberán ajustarse a las siguientes características básicas: Recaerán sobre los ingresos provenientes del ejercicio de actividades empresarias (incluso unipersonales) civiles o comerciales con fines de lucro, de profesiones, oficios, intermediaciones y de toda otra actividad habitual excluidas las actividades realizadas en relación de dependencia y el desempeño de cargos públicos (…)”

De la redacción de la ley surge la voluntad del legislador nacional de gravar con Ingresos Brutos las actividades con fines de lucro. El problema radica en una cuestión interpretativa, que más adelante se expondrá, y que recae en el alcance que ha de darse a las “características básicas” planteadas por art. 9 inc b) pto. I de la mencionada ley y a la expresión abierta de “y de toda otra actividad” que puede ser -mal- utilizada como una cláusula residual por la que se incluyan a actividades sin fines de lucro.

Por su parte, el Código Tributario Provincial de Chaco, en su art. 116, establece: “Por el ejercicio habitual y a título oneroso en jurisdicción de la Provincia del Chaco de comercio, industria, profesión, oficio, negocio, locaciones de bienes, obras o servicios, inversión de capital o cualquier otra actividad, civil o comercial, lucrativa o no cualquiera sea la naturaleza del sujeto que la preste, incluidas las sociedades cooperativas y las asociaciones mutualistas, y el lugar donde se realice (incluso en zonas portuarias, espacios ferroviarios, aeródromos y aeropuertos, terminales de transporte y en general edificios y lugares de dominio público y privado), se pagará un impuesto conforme a las normas que se establecen el presente título (…)”.

Luego de analizada la legislación nacional y la chaqueña, cabe preguntarse ¿Pueden las provincias -mediante su legislación- modificar la definición de Ingresos Brutos previsto por la Ley de Coparticipación Federal?

Del fallo en cuestión

La Cooperativa Farmacéutica de Provisión y Consumo Alberdi Ltda. se consideró injuriada, alegando que el impuesto sobre los Ingresos Brutos a actividades que carecen de un propósito de lucro el art. 116 del Código Tributario Provincial (CTP) resulta inconstitucional por no ajustarse a lo establecido en el art. 9 inc. b) pto. I de la ley 23548.

En consecuencia, interpuso acción de amparo, la que fue rechazada en primera instancia en virtud de considerar el a quo que el art. 116 del CTP no contradice el mencionado art. 9 sino que lo complementa y especifica siendo que esa norma solo establece las características básicas del impuesto sobre los ingresos brutos. Por su parte, la Cámara de Apelaciones Civil y Comercial y el Superior Tribunal de Justicia de la Provincia de Chaco confirmaron la sentencia de primera instancia. El Superior Tribunal sostuvo que el impuesto sobre los Ingresos Brutos no tiene en cuenta consideraciones personales del sujeto pasivo sino que recae sobre el total de los ingresos brutos devengados originados en el ejercicio habitual de cualquier actividad comercial, industrial, de servicio, etcétera. Contra esta decisión, la cooperativa interpuso recurso extraordinario, cuya denegación motivó la interposición de una queja ante el superior tribunal federal.

Del fallo de la Corte Suprema de Justicia de la Nación

La Corte Suprema de la Justicia de la Nación expuso en el fallo traído a estudio que las “características básicas”, a las que hace referencia el art. 9 de la ley de coparticipación, son aquellas a las que deben ajustarse las respectivas leyes provinciales que sancionaran el impuesto a los Ingresos Brutos, siendo que ellas tienen por fin que “tengan cierto grado de homogeneidad en lo que hace, fundamentalmente, a base y al hecho imponible”. Dichas características, entre las cuales se encuentra el requisito del propósito de lucro, subsisten inalterables al haber sido mantenidas en la redacción del art. 9 inc. b) pto. I de la ley 23548.

La Ley de Coparticipación Federal dispone en su art. 9 una serie de obligaciones que asumen las provincias -por sí y por sus municipios- que adhieren voluntariamente a su régimen, entre las que se encuentra la de “ajustarse” a las “características básicas” del impuesto sobre los Ingresos Brutos, de modo de alcanzar el grado de homogeneidad normativa perseguido por el régimen.

Asimismo, expuso que es erróneo que se considere que la expresión “características básicas” son pautas mínimas a complementar y especificar el impuesto según los propios intereses locales lo que va en contra del propósito de homogeneidad normativa perseguido por la Ley de Coparticipación.

Menciona, además, que la interpretación de la sentencia recurrida que permite gravar con el impuesto sobre los ingresos brutos a toda otra actividad habitual onerosa, aunque sea realizada sin propósito de lucro, torna superflua y carente de operatividad a la expresión “con fines de lucro” empleada por el art. 9 inc b) pto. I de la ley 23548. Al atribuirse a la expresión “ejercicio de toda otra actividad habitual” el carácter de una cláusula residual que habilitaría a gravar con el impuesto a cualquier actividad habitual onerosa aunque carezca del propósito de lucro, el a quo desvirtúa y vuelve inoperante el texto expreso que exige la finalidad de lucro, contrariando el canon interpretativo.

En consecuencia, los magistrados, con excepción del presidente Horacio Rosatti, adoptan el criterio de la procuradora Fiscal, haciendo lugar a la queja y declarando procedente el recurso extraordinario, revocando la sentencia apelada.

Síntesis

Parece ser -hasta ahora- que nuestro Máximo Tribunal consideró contrario a la homogeneidad que propugna la Ley de Coparticipación que las provincias modifiquen a gusto e piacere los alcances de la definición del ingreso bruto contenido en la Ley de Coparticipación, interpretando, en este caso en particular, que la actividad realizada por la cooperativa no está alcanzada por el ingreso bruto por no tener como fin el lucro. Esto abre la puerta a que los entes que no persiguen el ánimo de lucro (cooperativas, asociaciones civiles sin fines de lucro, mutuales, v.g.) presenten peticiones de inconstitucionalidad en caso de que sus normativas provinciales contraríen los caracteres básicos previstos por los legisladores nacionales en el art. 9 de la Ley de Coparticipación. Veremos que son varias las provincias que siguieron los pasos de la provincia de Chaco; ejemplo de ello son las provincias de Santa Fe (cuyo código fiscal grava a las actividades que no persiguen el lucro a través de su art. 122) y Buenos Aires (art. 156 del Código Fiscal bonaerense (t.o. 2004; art. 182, t.o. 2011) 

Seguramente veamos -y con su razón de ser- que las provincias se muestren reacias en aceptar la doctrina que la Corte ha plasmado al resolver este caso, pudiendo basar su cuestionamiento en la autonomía provincial y en el federalismo que nuestra Constitución ha adoptado.

Desde estas columnas, ansío ver prontamente un litigio de estos caracteres en la justicia santafesina siendo interesante -aunque esperemos no sea necesario- que los autos lleguen a la Corte Suprema de la Justicia de Santa Fe, que podrá unirse a la postura de nuestra máxima expresión de justicia o bien proteger las arcas de nuestra provincia.

(*) Arroyo Barbarach – Abogados

www.abogados.com.ar

NOTA

(1) CSJ 001490/2019/RH001Fallos: 347:237

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