PRESCRIPCIÓN

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TRIBUTOS LOCALES. Plazo quinquenal. Cómputo. Dies a quo. Art. 98 inc. b, CTP. INCONSTITUCIONALIDAD. Falta de atribución de las Provincias para dictar normas en materia de prescripción. NOTIFICACIONES. Intimación por edictos. Recaudos a los fines de suspender la prescripción. Improcedencia en el caso concreto. Efecto no suspensivo
1– La prescripción, por constituir un medio de liberación del deudor por el transcurso del tiempo fijado por la ley, sirve a la seguridad jurídica en cuanto determina la estabilidad de los derechos porque no puede escapar a la regulación del derecho de fondo. Nada sería estable si no existiera la prescripción.

2– Para el cobro de tributos provinciales o municipales rige la prescripción quinquenal (art. 4027 inc. 3, CC), cualquiera sea el plazo de prescripción que establezca la legislación local, ya que no puede una norma provincial o una municipal fijar un plazo de prescripción diferente del que estatuye una norma de superior jerarquía, como el Código Civil (art. 31, CN).

3– La amplitud de facultades que el derecho tributario acuerda a las Provincias se refleja en el hecho de que éstas pueden crear tributos y, por esa vía, convertirse en acreedores frente al contribuyente, que se ve sometido a la condición de deudor. Tienen amplias facultades para crear obligaciones por las que los entes provinciales o municipales ocuparán la situación de sujeto activo. Sin embargo, esas obligaciones se regirán por las normas del derecho común en cuanto a su forma de extinción.

4– La discusión en torno a si el poder tributario de las Provincias está o no limitado por el derecho común que es competencia exclusiva del Congreso Nacional, es inadmisible en el ámbito de las instituciones que sin duda alguna pertenecen a aquél. El eje de la discusión se centra en la jerarquía de la norma que corresponde aplicar para determinar la prescripción de deudas tributarias. El derecho que fija los plazos de prescripción es de los delegados por las Provincias, ya que es el Congreso de la Nación el único encargado de dictar los códigos de fondo y, por tanto, el que determina las formas, efecto, modo y plazos de las diversas instituciones de este tipo de derechos y obligaciones sustanciales. La regla general en la materia está contenida en el último inciso del art. 4027, CC, que se refiere a toda obligación de vencimiento periódico.

5– En la especie, el argumento de la actora para sustentar la constitucionalidad de la norma en análisis, referente a que el término de la prescripción comenzará a correr desde el primero de enero del año siguiente del año en que debió abonarse la deuda tributaria, no es de recibo. El fisco no puede determinar el comienzo del término de la prescripción cuando de su propia conducta surge que cada período o cuota en que se divide el tributo, aunque se trate de obligaciones de vencimiento periódico, son tomadas por éste como obligaciones autónomas entre sí, a los fines del cómputo de los intereses o de la ejecución para su cobro.

6– No se atisban razones de peso como para determinar que al solo fin de la prescripción liberatoria y con el objetivo de alargar los plazos de prescripción, el fisco tome el tributo como una unidad anual y establezca que el plazo deba comenzar a correr el primero de enero del año siguiente al que debió abonarse la obligación tributaria.

7– El art. 3956, CC, establece que la prescripción corre desde la fecha del título de la obligación, por lo que, si se aplica lo manifestado supra, se tiene que el plazo de prescripción corre desde la fecha del título, que no es otra que la del vencimiento para el pago del tributo. Resulta inconstitucional el art. 98, CTP, pues en aras de determinar el cómputo inicial de prescripción, importa en la práctica una modificación y alargamiento del plazo fijado en la norma sustancial, lo cual no le es permitido.

8– «…el Excmo. Tribunal Superior de Justicia ha resuelto que la prescripción, por constituir un medio de liberación del deudor por el transcurso del tiempo fijado por la ley, constituye un instituto integrante de la legislación de fondo, expresamente delegada a las facultades del Congreso de la Nación. En consecuencia, el derecho de fijar los plazos de prescripción integra materia de fondo y no deviene una facultad reservada a las provincias ni a las municipalidades…”

9– “…la modificación del cómputo del plazo de prescripción que efectúa el art. 98 inc. B, CTP -antes art. 91 inc. b-, cae bajo las mismas críticas que las realizadas a la legislación provincial por el TSJ. En efecto, el artículo provincial establece que ‘…el término de la prescripción comenzará a correr desde el 1° de enero del año siguiente a aquel en el cual quedó firme la resolución que determinó el tributo…’. Así, se advierte que contradice derechamente el principio reglado en el art. 3965, CC, en cuanto a la prescripción empieza a correr desde la fecha del título de la obligación, o sea, desde que la deuda es exigible. En una palabra, la aplicación correcta de la pirámide constitucional, art. 31 de la Carta Magna, convierte en inconstitucional la norma provincial que establece un punto de partida distinto para contar el término de la prescripción…»

10– En el sublite, surge la realización de la intimación efectuada a la demandada mediante publicación en Boletín Oficial. Además, se pondera la inexistencia de inconvenientes que justifiquen, en última instancia, la necesidad de la intimación por edictos, puesto que la actora tenía registro del domicilio tributario del demandado, que es conteste con el plasmado en el título de deuda y con aquel en el cual se notificó el inicio de la acción. Por lo que el resolutorio dictado no desconoce el efecto suspensivo del plazo de prescripción de una intimación realizada mediante la publicación de edictos en el Boletín oficial, sino que simplemente precisa las circunstancias y presupuestos cuyo acaecimiento debe constatarse a los fines de otorgarle, de acuerdo con lo normado en el texto legal, la virtualidad que pretende endilgarle la actora.

17350 – C6a. CC Cba. 27/5/08. Sentencia Nº 71. Trib. de origen: Juzg. 25a. CC Cba. «Fisco de la Provincia de Córdoba c/ Fernández Gerónimo – Presentación múltiple fiscal – Recurso de apelación – Ejecutivo fiscal”

2a. Instancia. Córdoba, 27 de mayo de 2008

¿Es ajustada a derecho la sentencia dictada?

El doctor Alberto F. Zarza dijo:

I. Estos autos, venidos en apelación del Juzgado de 1a. Inst. y 25a. Nominación (Ejecuciones Fiscales N° 2) en contra de la Sentencia Nº 3459 de fecha 9/5/07, que resolvió: «I) Declarar de oficio la inconstitucionalidad del inc. «b» art. 98, CTP, en virtud de las consideraciones efectuadas supra. II) Hacer lugar a la excepción de prescripción articulada por el ejecutado, declarar prescriptos los períodos 1996/91 y 1997/91 y, en consecuencia, rechazar la demanda ejecutiva fiscal incoada por el Fisco de la Provincia en contra del señor Gerónimo Fernández, en virtud de las razones expuestas en los considerandos precedentes. III) Imponer las costas del proceso a la parte actora…». A fs. 126/133 corre adjunto el escrito de expresión de agravios presentado por la apoderada de la actora. Mediante la primera queja se cuestiona la declaración oficiosa de inconstitucionalidad que efectúa la a quo del inc. “b” art. 98, CTP. Expresa que una declaración de ese tenor importa un acto de suma gravedad institucional y requiere que la repugnancia de la norma con la cláusula constitucional sea manifiesta, clara e indudable. Considera que se ha partido de un error interpretativo de las normas específicas que regulan “La gestión de tributos”, en las cuales debe considerarse el fenómeno concreto en toda su complejidad. Que es por cuestiones de técnica y política financiera que la administración pública establece los llamados períodos fiscales, dentro de los cuales o a cuyo vencimiento –según el caso– el contribuyente debe cumplir con su obligación de ingresar el tributo a su cargo. La necesidad de establecer períodos fiscales se relaciona con la actividad financiera del Estado, con su obligación de dictar la ley de presupuesto anual y con la necesidad de conocer de antemano los recursos con los que contará a los fines de dar cumplimiento con los objetivos previstos en dicha ley. Que estas cuestiones de derecho financiero no pueden ser dejadas de lado a la hora de interpretar y aplicar la norma tributaria, dado que su cabal conocimiento será lo que proveerá de los elementos necesarios para interpretar el verdadero propósito de la ley. El error de la sentenciante radica en la circunstancia no tenida en cuenta y que consiste en el hecho de que para los períodos reclamados y que fueran declarados prescriptos por la sentenciante, aun cuando se ha producido el hecho imponible que da nacimiento a la obligación tributaria, ésta no era exigible para el fisco sino a partir de enero del año siguiente. Se equivoca la juzgadora al considerar que lo regulado en el Código Tributario respecto al cómputo del plazo de prescripción de las obligaciones tributarias difiere del establecido en lo normado en el orden nacional, porque el instituto de la prescripción se basa en el principio romano actio non nata non praescribitur, y como ya se analizara, la acción para el cobro del impuesto no nace hasta que no se ha dado el supuesto del incumplimiento previsto por el Código Tributario. La facultad del fisco no nació hasta el primero de enero del año siguiente, siendo esa fecha y no otra a partir de la cual deben computarse los cinco años de prescripción establecida tanto por el CC como por el CTP, ambos en perfecta armonía jurídica. Las disposiciones de ambas normativas, nacional y provincial, no difieren de modo alguno y la afirmación de que la Provincia desnaturaliza la institución fundamental de la prescripción liberatoria en beneficio de los intereses del fisco es errónea ya que se está frente a un acto de buena fe que resguarda y valoriza el orden público. Lo reglado en el art. 98 inc. b, CTP, no importa un régimen jurídico diferente de ampliación de plazos o modo de contar el término en beneficio del fisco, sino que por un principio de organización estatal eficiente, a los fines del cumplimiento de sus objetivos, se impone la anualización según año candelario del curso de la prescripción, a fin de hacer uniforme el ejercicio de las acciones fiscales en relación con la totalidad del universo de los contribuyentes. Seguidamente se agravia acerca del desconocimiento de la eficacia suspensiva de la intimación formal previa realizada por Boletín Oficial. Que su representado alega la suspensión del término de prescripción por el transcurso de un año fundado en lo preceptuado por el art. 99 inc. b, CTP, y art. 3986, CC, pues su mandante intimó prejudicialmente al contribuyente mediante publicación en el Boletín Oficial. La jueza desconoce la validez de este medio y afirma erróneamente que previo a tal publicación, deben arbitrarse los medios previstos en el art. 54 del Código Tributario, incisos a), b) y c). Expresa al respecto que frente a la existencia de contribuyentes de los distintos tributos que administra el organismo, respecto de los que se presentan inconvenientes en la recepción de las intimaciones extrajudiciales de pago de períodos en mora siendo un caudal de gran magnitud, a los fines de la eficiencia de la toma de conocimiento por parte de esos contribuyentes deudores el fisco provincial efectúa intimaciones y en consideración del principio de economicidad administrativa la Dirección de Rentas de Córdoba emite una resolución general, cuya única manera de darla a conocer –como así también todos los decretos del Poder Ejecutivo y las leyes del Poder Legislativo– es exclusivamente mediante publicación en el Boletín Oficial de la Provincia. Que no puede desconocerse que este tipo de publicaciones tienen una validez irrefutable. Así, introduce la cuestión federal y solicita el acogimiento del recurso, con costas. II. Corrido el traslado del art. 372, CPC, es evacuado a fs. 134/135, escrito al cual me remito en honor a la brevedad. A fs. 137/ 140 corre adjunto el dictamen emitido por el Sr. agente Fiscal de Cámaras Civiles y Comerciales. III. En primer lugar, cabe pronunciarse acerca de la declaración oficiosa de inconstitucionalidad del inc. «b» art. 98, CTP. La quejosa cuestiona lo decidido en tal sentido, pero es del caso que su línea argumental se direcciona no a criticar en concreto el ejercicio de esta facultad jurisdiccional sino que, por el contrario, las quejas apuntan a poner en tela de juicio el fondo de la cuestión, es decir, las razones legales tenidas en mira por la sentenciante a los fines de concluir en la referida inconstitucionalidad. El simple hecho de referenciar jurisprudencia con base en la cual se sostiene que una declaración en tal sentido importa un acto de suma gravedad institucional y que se requiere que la repugnancia de la norma con la cláusula constitucional sea manifiesta, no importa técnicamente un agravio. Al respecto, Ibáñez Frocham, en su Tratado de los Recursos en el Proceso Civil, (p. 143), sostiene “que no constituye expresión de agravios que abra la segunda instancia el escrito que sólo contiene generalizaciones y apreciaciones subjetivas que no cuestionen concretamente las conclusiones de la sentencia”. Éste es, además, el temperamento sustentado por el Excmo. Tribunal Superior de Justicia, que ha sostenido: “La mera muestra de disconformidad es insuficiente e irrelevante a los fines impugnativos y determina la inadmisibilidad del recurso. Es que la expresión de agravios debe contener una crítica prolija y circunstanciada de todos los argumentos en los que la decisión impugnada se apoya para arribar así a las conclusiones que motivan las quejas” (TSJC, Sala Civil, 24/9/91 in re “Murias de Merlo Ana c. Heredia José R.”). En atención a lo expuesto, la queja en cuestión se rechaza. IV. En segundo lugar, se resiste la declaración de inconstitucionalidad con base en considerar que se ha omitido ponderar aquellas cuestiones de técnica y política financiera que llevan a la administración pública a establecer los llamados períodos fiscales. Concretamente, referencia que no obstante haberse producido el hecho imponible, la obligación no resultó exigible para el fisco sino a partir de enero del año siguiente, por lo cual hasta esa fecha no hay acción para ejercer. Que desde allí debe computarse el plazo de cinco años establecido por el CC, como por el CTP, ambos en perfecta armonía. Al respecto, cuadra señalar que la prescripción, por constituir un medio de liberación del deudor por el transcurso del tiempo fijado por la ley, sirve a la seguridad jurídica en cuanto determina la estabilidad de los derechos porque no puede escapar a la regulación del derecho de fondo (cfr. TSJ Córdoba, Sent. Nº 49, del 29/5/96). La prescripción constituye una institución indispensable para la estabilidad de los derechos. Nada sería estable si no existiera la prescripción. Para el cobro de tributos provinciales o municipales rige la prescripción quinquenal (art. 4027 inc. 3, CC) cualquiera sea el plazo de prescripción que establezca la legislación local, ya que no puede una norma provincial o municipal fijar un plazo de prescripción diferente del que estatuye una norma de superior jerarquía, como el Código Civil (art. 31, CN). La amplitud de facultades que el derecho tributario acuerda a las Provincias se refleja en el hecho de que éstas pueden crear tributos y, por esa vía, convertirse en acreedores frente al contribuyente, que se ve sometido a la condición de deudor. Tienen, pues, amplias facultades para crear obligaciones por las que los entes provinciales o municipales ocuparán la situación de sujeto activo, pero esas obligaciones se regirán por las normas del derecho común en cuanto a su forma de extinción. La discusión en torno a si el poder tributario de las Provincias está o no limitado por el derecho común que es competencia exclusiva del Congreso Nacional, es inadmisible en el hábito de las instituciones que sin duda alguna pertenecen a aquél. En todos los casos el eje de la discusión se centra en la jerarquía de la norma que corresponde aplicar para determinar la prescripción de deudas tributarias. El derecho que fija los plazos de prescripción es de los delegados por las Provincias, ya que es el Congreso de la Nación el único encargado de dictar los códigos de fondo y, por tanto, el que determina las formas, efecto, modo y plazos de las diversas instituciones de este tipo de derechos y obligaciones sustanciales. La regla general en la materia está contenida en el último inciso del art. 4027, CC, que se refiere a toda obligación de vencimiento periódico. En consecuencia, a fin de determinar la aplicación de la prescripción quinquenal del artículo citado habrá de estarse a la manera «fluyente» en que debe cumplirse la prestación, es decir «por años, o plazos periódicos más cortos». El argumento utilizado por la actora para sustentar la constitucionalidad de la norma en análisis, referente a que el término de la prescripción comenzará a correr desde el primero de enero del año siguiente del año en que debió abonarse la deuda tributaria, no es de recibo, desde que el fisco no puede determinar el comienzo del término de la prescripción cuando de su propia conducta surge que cada período o cuota en que se divide el tributo, aunque se trate de obligaciones de vencimiento periódico, son tomadas por éste como obligaciones autónomas entre sí a los fines del cómputo de los intereses o de la ejecución para su cobro. Atento lo dicho, no se atisban razones de peso como para determinar que al solo fin de la prescripción liberatoria y con el objetivo de alargar los plazos de prescripción, el fisco tome el tributo como una unidad anual y establezca que el plazo deba comenzar a correr el primero de enero del año siguiente al que debió abonarse la obligación tributaria. También hay que tener presente lo normado en art. 3956, CC, que establece que la prescripción corre desde la fecha del título de la obligación, por lo que aplicando lo dicho supra tenemos que el plazo de prescripción corre desde la fecha del título que no es otra que la del vencimiento para el pago del tributo. En esta inteligencia y conforme lo expuesto en relación con las facultades legisferantes reservadas a la Nación y delegadas por las provincias, se tiene que la norma en cuestión resulta inconstitucional pues lo normado en el art. 98, CTP, en aras de determinar el cómputo inicial de prescripción, importa en la práctica una modificación y ampliación del plazo fijado en la norma sustancial, lo cual no le es permitido atento las razones arriba expuestas. Clarificador resulta el dictamen emitido por el Sr. agente Fiscal, quien a fs. 139 pone de manifiesto que «… cabe afirmar que el tema de las facultades reservadas a la autonomía provincial y municipal, de conformidad con el art. 123, CN, debe leerse a la luz de la delegación expresa otorgada al Congreso de la Nación, de acuerdo con el art. 75 inc. 12 de la Carta Magna. En una palabra, en el contexto tributario, cabe discernir si las provincias tienen facultades para establecer plazos de prescripción o modos de cómputo de éstos distintos de los señalados en el Código Civil, con la única justificación de que refieren a materia de orden público provincial. La cuestión no es de fácil dilucidación y motivó un largo debate jurisprudencial tanto en el ámbito provincial como municipal. En esta línea, el Excmo. Tribunal Superior de Justicia ha resuelto que la prescripción, por constituir un medio de liberación del deudor por el transcurso del tiempo fijado por la ley, constituye un instituto integrante de la legislación de fondo expresamente delegado a las facultades del Congreso de la Nación. En consecuencia, el derecho de fijar los plazos de prescripción integra materia de fondo y no deviene una facultad reservada a las provincias ni a las municipalidades. El tema debatido ha sido reiteradamente abordado por la doctrina y en este sentido, viene a cuento recordar la opinión vertida por Pedro León Tinti con referencia justamente al término de prescripción de los tributos provinciales. El autor citado expresa que numerosos fallos han declarado la inconstitucionalidad de las normas tributarias que reglan el instituto de la prescripción por ser materia de fondo delegada al Congreso de la Nación. Agrega que luego de reiteradas sentencias del TSJ, finalmente el Código Tributario Provincial se adaptó al sistema del Código Civil pero dejó subsistente el art. 91 que dispone que el término de prescripción empieza a correr «desde el 1° de enero del año siguiente… al que debió abonarse la obligación tributaria». El autor destaca que el sistema del Código Civil instituido en el art. 3956 establece que la prescripción empieza a correr desde la fecha del título de la obligación, o sea, desde que la deuda es exigible. De la correlación de las normas aludidas se sigue que nuevamente la legislación tributaria modifica el Código Civil mediante leyes provinciales que han sido pulverizadas por el TSJ. En esta línea, se recuerda el voto del Luis Moisset de Espanés, quien si bien admite las facultades que el derecho tributario acuerda a las provincias, puntualiza que «esas obligaciones se regirán por las normas del derecho común en cuanto a su forma de extinción». Ello porque «la discusión en torno a si el poder tributario de las Provincias está o no limitado por el derecho común, que es competencia exclusiva del Congreso de la Nación, es inadmisible en el ámbito de las instituciones que sin duda alguna pertenecen a aquél». En una palabra y dentro de este contexto, la modificación del cómputo del plazo de prescripción que efectúa el art. 98 inc. b –antes 91 inc. b, CTP– cae bajo las mismas críticas que las realizadas a la legislación provincial por el TSJ. En efecto, el artículo provincial establece que «…el término de la prescripción comenzará a correr desde el 1° de enero del año siguiente a aquel en el cual quedó firme la resolución que determinó el tributo…». Así, se advierte que contradice derechamente el principio reglado en el art. 3965, CC, en cuanto a que la prescripción empieza a correr desde la fecha del título de la obligación, o sea, desde que la deuda es exigible. En una palabra, la aplicación correcta de la pirámide constitucional, art. 31 de la Carta Magna, convierte en inconstitucional la norma provincial que establece un punto de partida distinto para contar el término de la prescripción. Conclusión: de las consideraciones efectuadas precedentemente se sigue que, en opinión de este Ministerio Público, los argumentos del apelante no son de recibo y que la declaración de inconstitucionalidad del art. 98 inc. b, CTP, debe mantenerse y, en consecuencia, confirmarse la sentencia en este punto. Ello así y conforme a las razones brindadas, el agravio en cuestión se rechaza. V. Por último, resta tratar la queja por la cual se sostiene el desconocimiento puesto de manifiesto por la sentenciante de la eficacia suspensiva de la intimación formal previa realizada por el Boletín Oficial. Al respecto, cabe señalar que los argumentos que esgrime la actora a los fines de justificar ese mecanismo de intimación no resultan suficientes a los fines de eludir la arbitración de los medios previstos en el art. 54, CT incs. a, b y c, los que con total claridad y respaldo en derecho referencia la juzgadora. La sentenciante analiza detenidamente el tema a la luz de la normativa de aplicación, la cual dispone el carácter subsidiario de dicha intimación toda vez que la intimación mediante edictos no es una alternativa u opción concedida al fisco sino un instrumento diseñado por el ordenamiento jurídico frente a la frustración de los otros medios de notificación. De la constancia obrante a fs. 87, referenciada por la propia apelante en aras de demostrar el desacierto de la juzgadora por cuanto la intimación del art. 54 se hizo de manera previa sin resultados positivos, cabe poner de resalto que sólo surge la realización de la intimación efectuada mediante publicación en Boletín Oficial. Por otro lado, se pondera especialmente la inexistencia de inconvenientes que justifiquen, en última instancia, la necesidad de la intimación por edictos, puesto que la actora tenía registro del domicilio tributario del demandado que es conteste con el plasmado en el título de deuda y con aquel en el cual se notificó el inicio de la acción. En este orden, puede sostenerse que el resolutorio dictado no desconoce el efecto suspensivo del plazo de prescripción de una intimación realizada mediante la publicación de edictos en el Boletín Oficial, sino que simplemente precisa las circunstancias y presupuestos cuyo acaecimiento debe constatarse a los fines de otorgarle, de acuerdo con lo normado en el texto legal, la virtualidad que pretende endilgarle la parte actora. En virtud de lo expuesto y no siendo los argumentos de la apelante superadores del andamiaje jurídico del fallo en crisis, cabe desestimar la queja. Así voto.

Los doctores Walter Adrián Simes y Silvia B. Palacio de Caeiro adhieren al voto emitido por el Sr. Vocal preopinante.

Por lo expuesto y el resultado de la votación que antecede,

SE RESUELVE: 1) Rechazar el recurso de apelación y confirmar la sentencia dictada. 2) Costas a la vencida (art. 130, CPC).

Alberto F. Zarza – Walter Adrián Simes – Silvia B. Palacio de Caeiro ■