DEMANDA: SUCESIÓN INDIVISA. Sujeto pasivo de la relación jurídico-tributaria. EXCEPCIÓN DE DEFECTO LEGAL. Falta de perjuicio real al derecho de defensa. EXCEPCIÓN DE FALTA DE ACCIÓN. Improcedencia. Art. 180, CÓDIGO TRIBUTARIO PROVINCIAL. Consideraciones
1- La doctrina ha explicado que: «la comunidad hereditaria no es sujeto activo o pasivo de la obligación. Los créditos y deudas recaen sobre los herederos desde el apertura de la sucesión (arts. 2277, 2280 y concs.)»;es decir: «‘la sucesión’ […] no es una persona jurídica, ni un sujeto diferente, ni deudor o acreedor» sino que: «Se trata de un patrimonio de afectación indiviso, de titularidad de una o más personas, quienes sí revisten la calidad de acreedores y deudores de los créditos y deudas del causante, aunque sólo responden con los bienes indivisos; salvo la excepción del art. 2321 del CCyC». Empero, pese a que la sucesión indivisa no puede ser acreedor o deudor dado que «las obligaciones sólo se establecen entre sujetos de derecho y no entre patrimonios. El patrimonio es objeto de los derechos, y no goza de personalidad», lo cierto es que «es sujeto pasivo de obligaciones tributarias». Así surge del Código Tributario Provincial (Ley 6006, T.O. Dec. 400/15) en su art. 29.
2- Del hecho de que las sucesiones indivisas sean sujetos pasivos de obligaciones tributarias no se deriva que éstas per se puedan ser demandadas, dado que no son personas jurídicas. En el caso, la demanda entonces debió dirigirse contra los herederos, máxime, como en el caso, cuando el auto que reconoció «la posesión judicial de la herencia que detentan ministerio legis» a los hijos del causante data del año 2005. En este sentido se ha expedido la doctrina: «Dado que en nuestro derecho la sucesión, o mejor dicho, el estado de indivisión de la masa hereditaria no es sujeto de derecho, la demanda debe enderezarse contra todos los herederos».
3- Sin embargo, estos datos pueden ser desconocidos para la actora y, sin perjuicio de lo indicado en el art. 175, inc. 2), CPCC, las personas inciertas (aquellas cuyo nombre o identidad desconoce la parte actora) pueden ser demandadas, tal como surge de los arts. 152 y 167 del CPCC. Sin embargo, la doctrina explica que «la falta de certeza no puede ser absoluta […] es necesario suministrar datos para una suficiente identificación: sucesor de determinada persona; propietario de cierto inmueble, siempre que resulte correcto el domicilio al que se dirige la citación, aunque cualquier deficiencia al respecto queda salvada si la demanda se contesta espontáneamente». Así, en el caso específico de los herederos del deudor si éstos «son conocidos se debe proporcionar sus nombres; en caso contrario citar por edictos […]. A fin de lograr el aludido conocimiento corresponde requerir informes al Registro Público de Juicios Universales […] lo que pueden hacer los particulares o los letrados […]. Bien puede suceder que el juicio sucesorio no se haya iniciado, por lo que no hay alternativa que citar por edictos a los herederos del deudor, sin otra indicación posible que el nombre y apellido del causante».
4- En autos los requisitos para lograr la identificación de los demandados (herederos del deudor) han sido satisfechos de acuerdo con los datos proporcionados por el título ejecutivo base de la presente acción; por otro lado, cabe destacar que el domicilio al que se denunció la citación fue el correcto, pues el domicilio fiscal de la sucesión indivisa es idéntico al domicilio real denunciado por el coheredero que ha comparecido. Motivo por el cual no cabe hacer lugar a la excepción de defecto legal si no se evidencia un perjuicio real que evidencie un obstáculo al ejercicio del derecho de defensa. No se evidencia un perjuicio si uno de los herederos tomó conocimiento de la existencia del juicio y compareció dentro del término de ley, opuso excepciones y subsidiariamente evacuó el traslado de la demanda.
5- En igual línea, la doctrina sostuvo: «si el demandado interpone excepción de defecto legal y subsidiariamente contesta la demanda, la suerte de la excepción dilatoria –en principio– se habrá sellado. Es que si se tiene en cuenta el fundamento del instituto, se advierte que la entidad del defecto que pudiere denunciarse se desvanece de su propio comportamiento, ya que para la procedencia de la excepción se debe analizar objetivamente si la demanda puede o no ser contestada. Por tanto si pese a imputarle defectos, el interesado pudo contestarla o incluso reconvenir, se advierte que, en realidad, no son de trascendencia tal que justifique la admisión de la excepción dilatoria, ya que el vicio –de existir– quedó convalidado».
6- En el caso, el coheredero ha deducido como defensa sustancial la excepción de falta de acción. La jurisprudencia ha precisado que «la excepción de falta de acción no es procesal, ni se identifica con la excepción de falta de personalidad o falta de personería. La excepción de falta de acción es de derecho sustancial o de fondo, perentoria, y la opone el demandado cuando reconoce el hecho y el derecho invocado, pero alega un hecho impeditivo. En cambio, la excepción de falta de personería es procesal, dilatoria y hace a la capacidad para estar en juicio, sea por sí o por mandatario ‘legitimatio ad processum‘». Sin embargo, los planteos que se refieren a cuestionar el contenido mismo de los títulos de crédito implican discutir la causa de la obligación que se ejecuta y que se encuentra inserta en el título base de la acción, discusión que se encuentra vedada para la vía procesal en la que se dirime el presente pleito, quedando a salvo los derechos del excepcionante a explayarse en sus argumentaciones defensivas y probanzas que lo ameriten, en un proceso amplio de conocimiento.
7- Ahora bien, sin perjuicio de lo expuesto, se puede observar que se ha controvertido mediante la excepción de falta de acción el hecho de que la sucesión indivisa (aspecto ‘personal’ del hecho imponible) pueda haber generado deudas luego de dictado el auto de declaratoria de herederos (aspecto temporal del hecho imponible) con relación al impuesto a los Ingresos Brutos, con fundamento en lo dispuesto en el art. 180 del CTP, así esta norma –en su parte pertinente– establece: «Las sucesiones indivisas serán contribuyentes desde la fecha de fallecimiento del causante hasta la fecha de declaratoria de herederos». Así, se advierte que la norma establecida en el art. 180 citado supra establece como regla un límite temporal respecto del cual la sucesión indivisa es sujeto pasivo de la obligación que genera el hecho imponible del impuesto a los Ingresos Brutos
8- Sin embargo, dicha norma no debe interpretarse de modo autónomo: el estado de indivisión de la sucesión comienza con la muerte del causante (art. 2280, CCC) y culmina con la partición (art. 2363, CCC), mientras tanto y hasta que ello no opere los diferentes actos jurídicos que se efectúen como así también los registros de las diferentes reparticiones públicas o privadas tendrán asentado como «nombre» a la «sucesión indivisa de…», si es que el cese de la actividad no se denuncia. La norma tiene en cuenta aquellas sucesiones en la que no existen bienes y que «terminan» con el dictado del auto de declaratoria de herederos, o en el caso de que existan bienes no haya medido un lapso extenso entre el auto de declaratoria y la partición. Sucede que existen cantidades de declaratorias con bienes que nunca se parten y que continúan a nombre de «la sucesión indivisa» y no resultaría razonable que por esta sola maniobra (la de no efectuar la partición) no se computen como hechos imponibles los realizados por la sucesión indivisa con posterioridad al dictado del auto de declaratoria.
9- Como se indicó, el art. 180 no debe interpretarse de modo aislado sino en conjunto con el resto de las normas contenidas en el Código Tributario Provincial, en particular el art. 177 del CTP.
10- Es que: «Para establecer la naturaleza de los hechos imponibles debe atenderse a los hechos, actos o circunstancias verdaderamente realizados» (art. 4, CTP); por lo cual, «La obligación tributaria nace al producirse el hecho, acto o circunstancia previsto en la Ley. Los medios o procedimientos para la determinación de la deuda revisten carácter meramente declarativo. La obligación tributaria es exigible aun cuando el hecho, acto o circunstancia que le haya dado origen tenga un motivo, un objeto o un fin ilegal, ilícito o inmoral» (art. 5, CTP). También debe considerarse que los herederos del contribuyente, «de acuerdo al Código Civil y Comercial de la Nación están obligados a pagar los tributos en la forma y oportunidad debidas, personalmente o por intermedio de sus representantes voluntarios o legales y a cumplir con los deberes formales establecidos en este Código o en Leyes Tributarias Especiales» (art. 30, CTP) y que sobre ellos pesan los mismos deberes de información respecto de los contribuyentes/responsables.
11- Ocurre que la sucesión no es persona jurídica, aunque sí es sujeto pasivo de obligaciones tributarias. Si bien la sucesión entra en estado de indivisión, ello concluye con la partición. Por lo cual, técnicamente hasta que no termine el estado de indivisión, quien sigue obligado tributariamente es la «sucesión» dado que los créditos/deudas del causante no se confunden con la de sus herederos. Motivo por el cual la defensa de falta de acción articulada se rechaza.
Juzg.1ª. CC, Conc. y Fam. (Of. Ejec. Fiscal) Cosquín, Cba. 22/2/21. Sentencia N° 1. «Dirección de Rentas de la Provincia de Córdoba c/ Sucesión Indivisa de De Scarpa Roberto Alejandro – Presentación Múltiple Fiscal, Expte. 6913418.
Cosquín, Córdoba, 22 de febrero de 2021
Y VISTOS: estos autos caratulados (…),
DE LOS QUE RESULTA QUE: (…)
Y CONSIDERANDO:
I. Compendio de la litis. I.A. La actora inició demanda ejecutiva multiobjeto, en particular acompañó liquidación de deuda por impuesto Inmobiliario e Ingresos Brutos respecto de la sucesión indivisa del Sr. Roberto Alejandro Scarpa. I.B. Al comparecer uno de los herederos de la sucesión demandada, Sr. Fernando Scarpa, opuso las excepciones de líbelo oscuro (por la deficiente identificación del demandado y la integración del polo pasivo de la acción) y falta de acción (inexistencia de la deuda, en particular del impuesto de los Ingresos Brutos, de acuerdo a lo dispuesto en el art. 180 del Código Tributario Provincial), por lo que solicitó el rechazo de la demanda, con costas. I.C. Al evacuar el traslado de las excepciones la actora solicitó el desistimiento de estas, con costas. Remarcó la naturaleza ejecutiva del trámite y la improcedencia de la negación de la deuda ya que no se han opuesto las defensas previstas por la ley 9024. En tales términos queda circunscripta la cuestión a resolver. II. Excepción de defecto legal: deficiente identificación del demandado. La sucesión indivisa: patrimonio de afectación y sujeto pasivo de obligaciones tributarias. II.A. Respecto a la excepción de defecto legal se ha dicho que no se refiere al fondo o justicia de la demanda, sino que refiere a la forma de esta, al modo de formular la pretensión. Constituye un instrumento para restablecer el equilibrio procesal que puede quedar desvirtuado por una demanda que no reúne los requisitos formales del art. 175 del Código Procesal Civil y Comercial de la Provincia de Córdoba (en adelante, CPCC). Para el caso en que el tribunal no hubiera -oficiosamente- advertido los defectos de presentación (art. 176 del CPCC) se otorga al afectado la posibilidad de denunciarlos. Tiende a conjurar un estado de incertidumbre o duda que imposibilite contestar eficazmente la demanda. El fundamento de la excepción es el respeto pleno del derecho de defensa. Lo decisivo al analizar su procedencia radica en si los vicios denunciados son de tal magnitud que generen un estado de indefensión, o sea que deben evaluarse conforme al principio de trascendencia. La excepción debe reservarse para casos de real indefensión, siendo de interpretación restrictiva (conf. Díaz Villasuso, Mariano A., Código Procesal Civil y Comercial de la Provincia de Córdoba. T. I. Córdoba: Advocatus, 2013, p. 645 y ss.). El heredero compareciente denunció como vicio la deficiente identificación del demandado, ello no es de recibo, por cuanto las omisiones que pudieren derivarse del escrito de demanda (por ejemplo, el número de documento) sin perjuicio de que en autos se acciona en contra de la sucesión indivisa del Sr. Roberto Alejandro Scarpa, del título ejecutivo (glosado a f. 3) que es «parte integrante de [la] demanda» (f. 5, apartado III, in fine) y cuyo «certificado de deuda» fue adjuntado con la «copia de demanda» en la cédula que notificó el inicio de la acción al domicilio tributario (f. 12), surgen los datos del causante a saber: «DNI 10706433», «CUIT 20107064339», «Domicilio Tributario: Las Murallas 124» de la «Localidad de La Falda». Luego, con relación a los impuestos reclamados se identifica: en relación al Inmobiliario «inmueble cuenta: 230222415247», «Designación Oficial: LT 2», «Ubicación del Inmueble: Av. Espa[ñ]a 150 (1448) – La Falda – Punilla» y en relación a los Ingresos Brutos «N° de Inscripción: 204075514». De modo que con todos esos datos, la citación de los herederos del causante plenamente identificado no es «presunta» sino que es «efectiva». Por otro lado, la falta de identificación invocada por el compareciente no le ha impedido ejercer su derecho de defensa, en tiempo y forma; nótese que la cédula por la cual se anoticia de la citación y emplazamiento inicial fue notificada el día 4/4/2018 (f. 12), en tanto que el heredero ha comparecido el día 12/4/2018 (f. 18) deduciendo excepciones y evacuando, de modo subsidiario, el traslado de la demanda. II.B. Otra cuestión diferente, y controvertida, es si «la sucesión» como tal puede estar legitimada pasivamente como demandada. La doctrina ha explicado que «la comunidad hereditaria no es sujeto activo o pasivo de la obligación. Los créditos y deudas recaen sobre los herederos desde el apertura de la sucesión (arts. 2277, 2280 y concs.)» (Pizarro, Ramón Daniel – Vallespinos, Carlos Gustavo. Tratado de obligaciones. Tomo I. 1ª ed. revisada. Santa Fe: Rubinzal-Culzoni, 2017, p. 125); es decir: «‘la sucesión’ […] no es una persona jurídica, ni un sujeto diferente, ni deudor o acreedor» sino que: «Se trata de un patrimonio de afectación indiviso, de titularidad de una o más personas, quienes sí revisten la calidad de acreedores y deudores de los créditos y deudas del causante, aunque sólo responden con los bienes indivisos; salvo la excepción del art. 2321 del CCyC» (Ossola, Federico A., Obligaciones, 1ª ed., Ciudad Autónoma de Buenos Aires, Abeledo Perrot, 2016, pp. 15/116, §39, literal b]). Empero, pese a que la sucesión indivisa no puede ser acreedor o deudor dado que «las obligaciones sólo se establecen entre sujetos de derecho y no entre patrimonios. El patrimonio es objeto de los derechos, y no goza de personalidad» (Ossola, Federico A., ob. cit. p. 115), lo cierto es que: «es sujeto pasivo de obligaciones tributarias» (Ossola, Federico A., ob. cit. p. 115). Así surge del Código Tributario Provincial (Ley 6006, T.O. Dec. 400/15, en adelante CTP) en su art. 29: «Son contribuyentes en tanto se verifiquen a su respecto el hecho generador de la obligación tributaria previsto en este Código o en leyes tributarias especiales, los siguientes: […] 3) las sucesiones indivisas, cuando este Código o leyes tributarias especiales las consideren como sujetos para la atribución del hecho imponible, en las condiciones previstas en la norma respectiva». En tanto que el art. 34 establece que: «Son responsables del pago de la deuda tributaria de los contribuyentes y de los agentes de retención, percepción y recaudación, que mantenga con el Fisco, en la forma y oportunidad que rija para éstos o que expresamente se establezca para aquéllos: […] 2) […] los albaceas y los administradores legales o judiciales de las sucesiones y, a falta de estos últimos, el cónyuge supérstite y los herederos»; empero, del hecho de que sean sujetos pasivos de obligaciones tributarias no se deriva que éstas per se puedan ser demandadas, dado que no son personas jurídicas, la demanda entonces debió dirigirse contra los herederos, máxime cuando el auto que reconoció «la posesión judicial de la herencia que detentan ministerio legis» a los hijos del causante (Sres. Fernando Scarpa y Guillermo Scarpa) data del año 2005 (copia concordada del auto interlocutorio n.° 193, de fecha 23/6/2005, en autos caratulados: «Scarpa, Roberto Alejandro – Declaratoria de herederos», glosada a f. 14). En este sentido se ha expedido la doctrina: «Dado que en nuestro derecho la sucesión, o mejor dicho, el estado de indivisión de la masa hereditaria no es sujeto de derecho, la demanda debe enderezarse contra todos los herederos» (Vénica, Oscar Hugo, Código Procesal Civil y Comercial de la Provincia de Córdoba. Tomo II. Córdoba: Lerner, 1998, p. 216, c. {…} ). Sin embargo, estos datos pueden ser desconocidos para la actora y sin perjuicio de lo indicado en el art. 175, inc. 2), CPCC, las personas inciertas (aquellas cuyo nombre o identidad desconoce la parte actora) pueden ser demandadas, tal como surge de los arts. 152 y 167 del CPCC. Sin embargo, la doctrina explica que «la falta de certeza no puede ser absoluta […] es necesario suministrar datos para una suficiente identificación: sucesor de determinada persona; propietario de cierto inmueble, siempre que resulte correcto el domicilio al que se dirige la citación, aunque cualquier deficiencia al respecto queda salvada si la demanda se contesta espontáneamente» (Vénica, Oscar Hugo, Código Procesal Civil y Comercial de la Provincia de Córdoba, Tomo II, Córdoba: Lerner, 1998, pp. 215/216, b]. En el caso específico de los herederos del deudor si éstos «son conocidos se debe proporcionar sus nombres; en caso contrario citar por edictos […]. A fin de lograr el aludido conocimiento corresponde requerir informes al Registro Público de Juicios Universales […] lo que pueden hacer los particulares o los letrados […]. Bien puede suceder que el juicio sucesorio no se haya iniciado, por lo que no hay alternativa que citar por edictos a los herederos del deudor, sin otra indicación posible que el nombre y apellido del causante» (Venica, Oscar Hugo, Código Procesal Civil y Comercial de la Provincia de Córdoba, Tomo II, Córdoba, Lerner, 1998, p. 217, c]. II.C. En autos los requisitos para lograr la identificación de los demandados (herederos del deudor) han sido satisfechos de acuerdo con los datos proporcionados por el título ejecutivo base de la presente acción; por otro lado, cabe destacar que el domicilio al que se denunció la citación fue el correcto, pues el domicilio fiscal de la sucesión indivisa es idéntico al domicilio real denunciado por el coheredero que ha comparecido: «calle las Murallas n.° 124, de la ciudad de La Falda» (f. 15). Motivo por el cual no cabe hacer lugar a la excepción de defecto legal si no se evidencia un perjuicio real que evidencie un obstáculo al ejercicio del derecho de defensa. No se evidencia un perjuicio si uno de los herederos tomó conocimiento de la existencia del juicio y compareció dentro del término de ley, opuso excepciones y subsidiariamente evacuó el traslado de la demanda. En igual línea, la doctrina sostuvo: «si el demandado interpone excepción de defecto legal y subsidiariamente contesta la demanda, la suerte de la excepción dilatoria -en principio- se habrá sellado. Es que si se tiene en cuenta el fundamento del instituto, se advierte que la entidad del defecto que pudiere denunciarse se desvanece de su propio comportamiento, ya que para la procedencia de la excepción se debe analizar objetivamente si la demanda puede o no ser contestada. Por tanto, si pese a imputarle defectos, el interesado pudo contestarla o incluso reconvenir, se advierte que -en realidad- no son de trascendencia tal que justifique la admisión de la excepción dilatoria, ya que el vicio -de existir- quedó convalidado» (Díaz Villasuso, Mariano A., ob. cit.). III. Estructura de la norma tributaria: hecho imponible (aspecto material, personal, temporal y espacial) + quantum. Excepción de falta de acción. Impuesto a los Ingresos Brutos: el supuesto de la sucesión indivisa y la habitualidad. III.A. En autos no se ha deducido como defensa la inhabilidad de título, que tiende a atacar la primera parte de la norma tributaria, es decir la caracterización del hecho imponible. Es que si falta alguno de los aspectos (material, personal, temporal y espacial) del hecho imponible, el caso queda fuera de la norma tributaria, es decir, no está contemplada por esta, es lo que se denomina «supuesto de no sujeción». Por otra parte, tampoco se ha alegado el pago o alguna exención (subjetiva u objetiva) que ataque la segunda parte de la norma tributaria, es decir, el quantum. Tampoco se ha opuesto la prescripción, es decir, no se han invocado las excepciones admisibles que regula el art. 6 de la ley 9024, para este tipo de procesos. III.B. El coheredero ha deducido como defensa sustancial la excepción de falta de acción. La jurisprudencia ha precisado que «la excepción de falta de acción no es procesal, ni se identifica con la excepción de falta de personalidad o falta de personería. La excepción de falta de acción es de derecho sustancial o de fondo, perentoria, y la opone el demandado cuando reconoce el hecho y el derecho invocado, pero alega un hecho impeditivo. En cambio, la excepción de falta de personería es procesal, dilatoria y hace a la capacidad para estar en juicio, sea por sí o por mandatario ‘legitimatio ad processum'». (Cám. CC Cba. 1ª Nom., 11/11/93, «Rovasio de Candelaresi, Elida A. c., Castañares, Lidia E.», Semanario Jurídico n.º 960, t. 69, p. 534). Sin embargo, los planteos que se refieren a cuestionar el contenido mismo de los títulos de crédito implican discutir la causa de la obligación que se ejecuta y que se encuentra inserta en el título base de la acción, discusión que se encuentra vedada para la vía procesal en la que se dirime el presente pleito, quedando a salvo los derechos del excepcionante a explayarse en sus argumentaciones defensivas y probanzas que lo ameriten, en un proceso amplio de conocimiento. Es que en el juicio ejecutivo las defensas procesales y fondales se encuentran severamente restringidas atento a la naturaleza de la acción, por lo que indagar en aquellas circunstancias que se vinculan a la causa de la obligación contenida en el título se traduce en la ordinarización de una vía ejecutiva y sumaria, desnaturalizando los fines tenidos en cuenta por el legislador al momento de otorgar carácter sumario a esta especial vía de ejecución. En este sentido, la doctrina clásica ya exponía que: «la falta de causa no puede ser alegada en juicio ejecutivo, por razón de que las leyes procesales […], limitan las defensas, en obsequio a la celeridad que en juicios así se consulta, y en cuya virtud solo se controvierte lo relativo al título de la ejecución y no lo concerniente al fondo mismo del derecho, que debe ser ventilado en lo amplio del juicio ordinario a que se crea con derecho el deudor vencido en la ejecución» (Colmo Alfredo, Tratado teórico-práctico de las obligaciones en el Derecho Civil Argentino. De las Obligaciones en General. Bs. As.: Librería y casa editora de Jesús Menéndez, 1920, p. 9). III.C. Ahora bien, sin perjuicio de lo expuesto en el apartado precedente, se puede observar que se ha controvertido mediante la excepción de falta de acción el hecho de que la sucesión indivisa (aspecto ‘personal’ del hecho imponible) pueda haber generado deudas luego de dictado el auto de declaratoria de herederos (aspecto temporal del hecho imponible) con relación al impuesto a los Ingresos Brutos, con fundamento en lo dispuesto en el art. 180 del CTP, así esta norma -en su parte pertinente- establece: «Las sucesiones indivisas serán contribuyentes desde la fecha de fallecimiento del causante hasta la fecha de declaratoria de herederos». III.C.1. Del auto de declaratoria de herederos del Sr. Roberto Alejandro Scarpa (cuya copia concordada se glosó a f. 14) surge que éste falleció el día «4 de septiembre de 2002», en tanto que el dictado del auto de la declaratoria fue el día «veintitrés de junio de dos mil cinco». De acuerdo con la norma mencionada ese sería el plazo por el cual la sucesión indivisa sería contribuyente. Empero, en el título ejecutivo surgen períodos establecidos, para este tributo, entre los años 2012/2017 (ff. 3/4). ¿Cómo conciliar, entonces, lo que dispone la norma con lo expresado en el título ejecutivo? Es cierto que no es apto para discutir por esta vía (la ejecutiva) «cuestiones que exceden el análisis de la aptitud ejecutiva del título y vayan a planteos sobre la exigibilidad de las prestaciones o la posibilidad de modificación de las obligaciones asumidas en el contrato que les dio origen» (Falcón, Enrique. Juicio ejecutivo y ejecuciones especiales. T. I. Vol. A. Santa Fe: Rubinzal-Culzoni, 1998, pp. 332/333) y que queda habilitada la posibilidad de realizar el juicio declarativo posterior. No obstante ello, podemos advertir que la norma establecida en el art. 180 citado supra establece como regla un límite temporal respecto del cual la sucesión indivisa es sujeto pasivo de la obligación que genera el hecho imponible del impuesto a los Ingresos Brutos Sin embargo, dicha norma no debe interpretarse de modo autónomo: como se indicó, el estado de indivisión de la sucesión comienza con la muerte del causante (art. 2280 del Código Civil y Comercial de la Nación – en adelante CCC-) y culmina con la partición (art. 2363 del CCC), mientras tanto y hasta que ello no opere los diferentes actos jurídicos que se efectúen como así también los registros de las diferentes reparticiones públicas o privadas tendrán asentado como «nombre» a la «sucesión indivisa de…», si es que el cese de la actividad no se denuncia. La norma tiene en cuenta aquellas sucesiones en la que no existen bienes y que «terminan» con el dictado del auto de declaratoria de herederos, o en el caso de que existan bienes no haya medido un lapso extenso entre el auto de declaratoria y la partición. Sucede que existen cantidades de declaratorias con bienes que nunca se parten y que continúan a nombre de «la sucesión indivisa» y no resultaría razonable que por esta sola maniobra (la de no efectuar la partición) no se computen como hechos imponibles los realizados por la sucesión indivisa con posterioridad al dictado del auto de declaratoria. III.C.2. Como se indicó, el art. 180 no debe interpretarse de modo aislado sino en conjunto con el resto de las normas contenidas en el Código Tributario Provincial, en particular el art. 177 del CTP que establece que: «El ejercicio habitual y a título oneroso en jurisdicción de la Provincia de Córdoba del comercio, industria, profesión, oficio, negocio, locaciones de bienes, obras o servicios o de cualquier otra actividad a título oneroso -lucrativa o no- cualquiera sea la naturaleza del sujeto que la preste […], y el lugar donde se realice […], estará alcanzado con un impuesto sobre los Ingresos Brutos en las condiciones que se determinan en los artículos siguientes y en la Ley Impositiva Anual […] La habitualidad deberá determinarse teniendo en cuenta especialmente la índole de las actividades, el objeto de la empresa, profesión o locación y los usos y costumbres de la vida económica. Se entenderá como ejercicio habitual de la actividad gravada el desarrollo en el ejercicio fiscal de hechos, actos u operaciones de la naturaleza de las gravadas por el impuesto, con prescindencia de su cantidad o monto, cuando los mismos sean efectuados por quienes hagan profesión de tales actividades. La habitualidad no se pierde por el hecho de que, después de adquirida, las actividades se ejerzan en forma periódica o discontinua.». El art. 221 CTP, que dispone: «Los contribuyentes de este impuesto están obligados a inscribirse en la Dirección dentro de los cinco (5) días siguientes a la fecha de iniciación de actividad. […] Todo cese de actividad en la Provincia –incluido transferencias de fondos de comercio, sociedades y explotaciones gravadas– deberá ser precedido del pago del impuesto y presentación de la declaración jurada respectiva, aun cuando no hubiere vencido el plazo general para efectuarlo, debiéndose tributar un importe no menor al mínimo establecido por la Ley Impositiva Anual proporcionado al tiempo en que se ejerció la actividad. Si se tratara de contribuyentes, cuya liquidación se efectúa por el sistema de lo percibido deberán computar también los importes devengados no incluidos en aquel concepto. Lo dispuesto precedentemente no será de aplicación obligatoria en los casos de transferencias en las que se verifique continuidad económica para la explotación de la o de las mismas actividades y se conserve la inscripción como contribuyente, supuesto en el cual se considera que existe sucesión de las obligaciones fiscales, sin perjuicio de lo dispuesto en el Artículo 38 de este Código. Evidencian continuidad económica: […] d) La permanencia de las facultades de dirección empresaria en la misma o mismas personas. Se presume, salvo prueba en contrario, que existe, asimismo vinculación económica, cuando un contribuyente y/o responsable hubiera cesado la actividad comercial y la misma o alguna vinculada a ella se encuentre siendo ejercida en el mismo domicilio por otro sujeto que tenga alguna relación comercial, vínculo de parentesco o haya mantenido una relación laboral de dependencia con el primero. La suspensión de una actividad estacional no se reputará como cese, sino en el caso que sea definitivo». Es que: «Para establecer la naturaleza de los hechos imponibles debe atenderse a los hechos, actos o circunstancias verdaderamente realizados» (art. 4, CTP.; por lo cual: «La obligación tributaria nace al producirse el hecho, acto o circunstancia previsto en la ley. Los medios o procedimientos para la determinación de la deuda revisten carácter meramente declarativo. La obligación tributaria es exigible aun cuando el hecho, acto o circunstancia que le haya dado origen tenga un motivo, un objeto o un fin ilegal, ilícito o inmoral» (art. 5, CTP). También debe considerarse que los herederos del contribuyente «de acuerdo al Código Civil y Comercial de la Nación están obligados a pagar los tributos en la forma y oportunidad debidas, personalmente o por intermedio de sus representantes voluntarios o legales y a cumplir con los deberes formales establecidos en este Código o en Leyes Tributarias Especiales» (art. 30, CTP) y que sobre ellos pesan los mismos deberes de información respecto de los contribuyentes/responsables: «Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir los deberes establecidos por este Código y Leyes Tributarias Especiales para facilitar a la Dirección el ejercicio de sus funciones. Sin perjuicio de lo dispuesto de manera especial […] quedan obligados a: […] 3) Comunicar a la Dirección dentro del término de quince (15) días de ocurrido, todo cambio en su situación que pueda originar nuevos hechos imponibles, modificar o extinguir los existentes, como asimismo la transformación, fusión o escisión de sociedades o empresas, transferencias de fondos de comercio, cambio de nombre o denominación, apertura de nuevos locales, y/o modificación en el régimen de tributación» (art. 47, CTP). Ocurre que, como se ha dicho la sucesión no es persona jurídica, aunque si es sujeto pasivo de obligaciones tributarias. Si bien la sucesión entra en estado de indivisión, ello concluye con la partición. Por lo cual, técnicamente hasta que no termine el estado de indivisión, quien sigue obligado tributariamente es la «sucesión» dado que los créditos/deudas del causante no se confunden con la de sus herederos. Motivo por el cual la defensa de falta de acción articulada se rechaza. IV. Título Ejecutivo: Liquidación multiobjeto (impuesto Inmobiliario e Ingresos Brutos). IV.A. En el caso de autos, el título refleja el incumplimiento, por parte de la «sucesión indivisa» (en puridad, en contra de los sucesores conforme se indicara supra), de las obligaciones tributarias impuestas a su cargo por el CTP: impuesto Inmobiliario e impuesto a los Ingresos Brutos Sin perjuicio
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