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Debido a los cambios habidos en el Impuesto a la transferencia inmuebles (ITI) y en el impuesto a las Ganancias en los últimos tiempos por las transferencias de los inmuebles, es útil hacer una síntesis de los mismos hasta llegar a la situación actual.
Inmuebles en propiedad de sociedades o empresas
El resultado por la venta de los mismos se encuentra gravado en el impuesto a las Ganancias por el valor de enajenación menos su costo de adquisición, que podrá actualizarse por inflación en la medida que haya sido adquirido a partir del 1 de enero de 2018 (ley 27430). Si los mismos fueron comprados con anterioridad a dicha fecha no serán actualizables, con lo que significará un perjuicio importante para la sociedad/empresa.
A dicho resultado se le aplicará la tasa del impuesto al igual que para el resto de los resultados obtenidos por la empresa. En el caso de sociedades las alícuotas para el año 2023 son las siguientes:
Hasta $14.301.209 25%
Entre $14.301.209 y $143.012.092. 30%
Más de $143.012.092 35%
Al momento de su escrituración el escribano de registro retendrá tres por ciento del valor de venta del inmueble a cuenta del impuesto a las Ganancias que en definitiva se abone.
Actualización del costo computable
Respecto de la falta de actualización del costo en la enajenación de inmuebles adquiridos con anterioridad al 1 de enero de 2018, se podrá apelar judicialmente, ya que existen numerosos fallos basado en la aplicación del caso “Candy SA” al solo efecto de evitar la confiscatoriedad que se produciría al absorber el Estado una porción sustancial de la renta o del capital que excede “cualquier límite razonable de imposición”.
En este sentido hay tres cláusulas constitucionales que refuerzan la posición del contribuyente de la pretensión del Fisco:
1) La garantía de inviolabilidad de la propiedad que surge del art. 17 de la Constitución Nacional;
2) el principio de capacidad contributiva, que emerge de la igualdad como base del impuesto y las cargas públicas (art. 16, en relación con el art.4);
3) la obligación del Estado nacional de proveer a la defensa del valor de la moneda, según lo establece el art. 75, inc. 19.
Resultan relevantes los dos dictámenes emitidos por la Procuración General en las causas de “Telefónica” de fechas 9 de junio de 2020 y 25 de febrero de 2021. En ellos, la procuradora admite en forma expresa que, el contribuyente tiene derecho a ajustar su ganancia bajo los parámetros del título VI de la ley del impuesto a las Ganancias, actualizando también las amortizaciones, los costos computables y los quebrantos.
Régimen de venta y reemplazo
El impuesto a pagar que surgiera de la operación de la venta del inmueble podrá diferirse por aplicación del régimen de venta y reemplazo establecido en el art. 71 de la ley del impuesto a las Ganancias.
Éste consiste en aplicar la ganancia de dicha operación a la adquisición de otro inmueble afectado a la explotación como bien de uso o afectado a locación o arrendamiento, siempre que tal destino tuviera, como mínimo, una antigüedad de dos años al momento de la enajenación. También podrá ser aplicada a otros bienes de uso.
Tanto la venta como la compra deben efectivizarse dentro del plazo de un año y sólo serán posibles con bienes radicados en el territorio Nacional.
Inmuebles en propiedad de personas físicas residentes en el país
Hasta la reforma sancionada por la ley 27430
Inmuebles propiedad de empresas unipersonales o sociedades de hecho
La venta de inmuebles utilizados para la producción (empresas unipersonales) tributan el impuesto a las Ganancias de la misma manera que mencionamos en el apartado anterior, con la diferencia de que la escala de la alícuota del impuesto corresponde al de la persona física.
En el caso que las sociedades o explotaciones unipersonales que cesen en sus actividades pagarán el impuesto a las Ganancias por venta de inmuebles hasta que realicen la totalidad de sus bienes o éstos puedan considerarse definitivamente incorporados al patrimonio individual de los socios o del único dueño. Esta circunstancia se entenderá configurada cuando transcurran más de dos años desde que la empresa realizó la última operación comprendida dentro de su actividad específica (Art. 33 Ley del Impuesto a las Ganancias).
A partir de ese momento la enajenación de inmuebles tributarán el impuesto a la Transferencia de Inmuebles (ITI) a la tasa de 1,5% que retiene el escribano de registro al momento de la venta.
Inmuebles propiedad de personas físicas
En este caso la venta de inmuebles se encuentra gravado en el ITI, a la tasa de 1,5% sobre el valor de la enajenación de los mismos.
Si se registra como casa-habitación y se adquiere una nueva dentro del año de la operación en igual situación, se encuentra eximido del pago del impuesto.
La retención del impuesto la realiza el escribano al momento de la posesión o escritura, lo que anteriormente suceda.
Inmueble en el país propiedad de sujeto del exterior
En este caso se encuentra gravado en el ITI a la tasa de 1,5%, pero en este caso se debe hacer un trámite complejo en AFIP para que determine la retención que debía hacer el escribano interviniente. Sin ésta se impedía la posibilidad de la venta.
Entre otra información que debe presentarse al Fisco, si el inmueble no hubiera estado alquilado, son las boletas correspondientes al consumo de electricidad y gas de los años no prescriptos, a los efectos de corroborar que el mismo no estuvo habitado. En caso de haber consumo significativo el fisco presumirá un alquiler y por lo tanto el pago de la retención del impuesto a las Ganancias correspondiente.
Reforma sancionada por la ley 27430
Personas físicas y sucesiones indivisas residentes en el país (vendedor)
Esta reforma que incluye al impuesto a las Ganancias, se aplica a partir de los ejercicios fiscales que se inicien el 1 de enero de 2018, con excepción de “ la venta de inmuebles y cesión de derechos sobre inmuebles”. En estos casos la gravabilidad recaerá sobre los resultados por la venta de inmuebles que hayan sido adquiridos a partir del 1 de enero de 2018.
Quiere decir que la operación por la venta de inmuebles de personas físicas adquiridos antes del 1 de enero de 2018 seguirán estando gravadas a la tasa de 1,5% del ITI. El cambió surgió para la venta de inmuebles adquiridos con posterioridad a dicha fecha, que estarán gravados en el impuesto a las Ganancias a la alícuota de 15% sobre la venta menos su costo actualizado por el índice de inflación al momento de la operación.
En el caso de existir amortizaciones computadas por haber tenido el inmueble afectado a obtener ganancias gravadas (locación), deberán restarse del costo las amortizaciones ya computadas y las que correspondan hasta el trimestre anterior a la venta. También podrán deducirse los gastos vinculados directa e indirectamente a dicha venta.
La operación se encuentra exenta en la medida que el inmueble sea considerado como “casa habitación” (art.26, inc. n, IG).
Otro aspecto importante cuando se trata del impuesto a las Ganancias es que al tratarse de un impuesto “cedular”, el resultado debe informarse en la DJ de Ganancias del vendedor y no será susceptible de retención por parte del escribano interviniente (Art. 2 RG AFIP 4190-E).
Personas físicas y sucesiones indivisas residentes en el exterior (vendedor)
Si el inmueble que se vende fue adquirido antes del 1 de enero de 2018 la operación está sujeta al ITI a una tasa de 1,5%, con la retención que establezca la AFIP mediante el trámite pertinente.
Si en cambio fue adquirido a partir del 1 de enero de 2018 la operación estará sujeta al impuesto a las Ganancias “cedular” aplicando una retención con carácter de pago único y definitivo de 15% sobre la renta neta de la operación, para lo cual solo podrán tener en consideración los gastos realizados en el país vinculados al inmueble. Tanto el costo de adquisición como los gastos podrán ser actualizados por el Índice de Precios al Consumidor (IPC).
La retención la efectuará el adquirente o cesionario residente en el país. Cuando ambas partes no sean residentes en el país, el impuesto deberá ser ingresado directamente por el enajenante o cedente, en forma personal o a través de su representante legal en la Argentina.
Sujeto empresa residente en el exterior (vendedor inmueble en el país)
El resultado de la venta del inmueble se encuentra gravado en el impuesto a las Ganancias de acuerdo al Art. 2, inc. 5 y Art. 102 de la ley del impuesto a las Ganancias.
Estamos en presencia de un beneficiario del exterior por la forma de tributar el impuesto, legislado en el Título V del impuesto a las Ganancias. Para aplicar la retención de 35% como pago único y definitivo se considera una renta presunta de 50% de la utilidad de la operación. Equivale a decir que abonará 17,5% del total de ella.
En el caso que el residente del exterior reciba la renta neta total, el cálculo de la retención única y definitiva se hará mediante el procedimiento de grossing up. La fórmula es la siguiente:
Renta acrecentada (grossing up) = renta neta pactada
(1- Tasa efectiva)
Renta neta pactada con el beneficiario: US$100.000
Tasa efectiva: 50% X 35%= 17,5% = 0,175
Renta acrecentada: 100.000 = 100.000 = 121.212,12
(1- 0,175) 0,825
Base imponible presunta: 121.212,12 X 0,50%= 60.606,06
Retención del impuesto: 60.606,06 x 35% = 21.212,12
Comprobación: renta acrecentada-retención en la fuente= renta neta
121.212,12 – 21.212,12 = 100.000
Proyecto de “ley ómnibus” impulsado por el Poder Ejecutivo
En el nuevo proyecto se deroga la ley 23905 (título III, Cap. V, sección V) del ITI. Esto quiere decir que las ventas de inmuebles pertenecientes a personas físicas adquiridos antes del 1 de enero de 2018 no pagará el impuesto de 1,5%.
Según explican, esto podría revitalizar el mercado inmobiliario, aliviando a los propietarios de una carga impositiva significativa en las ventas de propiedades anteriores a 2018.
Conclusión
Habiendo repasado la legislación del impuesto a las Ganancias sobre las ventas de inmuebles quiero concluir estas líneas con las siguientes reflexiones:
No es constitucional ni razonable que el costo de los inmuebles adquiridos antes del 1 de enero de 2018, y que se enajenen con posterioridad, no se actualicen por inflación, ya que sino la comparación entre la venta y su costo estarían expresados en dos monedas de poder adquisitivo diferente. Debería estar claro en la legislación y no solamente en los fallos del poder judicial, porque se generan demoras y perjuicios económicos a los contribuyentes.
Con la sanción de la ley 27430 se equipararon las normas legales en cuanto al tratamiento de los inmuebles vendidos por un residente del exterior y uno del país, lo cual respeta la igualdad ante la ley. Pero la tasa de 15% del impuesto a las Ganancias es excesiva considerando este tipo de operaciones.
El nuevo proyecto que se encuentra tratándose en el Congreso deroga el ITI solamente para los inmuebles adquiridos antes del 1 de enero de 2018. Es loable dicha baja de impuestos, considerando que la “casa habitación” estaría exenta en todos los casos, tanto del ITI como de Ganancias.
(*) Sáenz Valiente & Asociados
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