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2- Dicha norma establece en lo pertinente: “1. La suspensión de los efectos de una ley, un reglamento, un acto general o particular podrá ser ordenada a pedido de parte cuando concurran simultáneamente los siguientes requisitos: a) se acreditare sumariamente que el cumplimiento o la ejecución del acto o de la norma ocasionará perjuicios graves de imposible reparación ulterior; b) la verosimilitud del derecho invocado; c) la verosimilitud de la ilegitimidad, por existir indicios serios y graves al respecto; d) la no afectación del interés público; e) que la suspensión judicial de los efectos o de la norma no produzca efectos jurídicos o materiales irreversibles”; todo lo cual impone el análisis de una serie de conceptos jurídicos indeterminados que habrán de apreciarse en cada caso concreto.
3- El contenido del art. 13, ley 25854, deberá interpretarse de forma acorde y en consonancia con la garantía de tutela judicial efectiva, entendida como un derecho humano fundamental consagrado como un principio constitucional, contemplado en diversos tratados de derechos humanos con jerarquía constitucional a partir de la reforma constitucional de 1994 (art. 75 inc. 22, CN), entre ellos, la Convención Americana sobre Derechos Humanos (arts. 8 punto 1, y 25) y el Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos (arts. 2.3 y 14.1). Dicha garantía anudada a la del debido proceso (art. 18, CN) aconseja al operador jurídico extremar las posibilidades de interpretación con relación a la tutela cautelar, en un sentido que no desnaturalice el acceso a la jurisdicción, lo cual debe ser ponderado puntualmente en cada caso y según las circunstancias presentes en cada causa.
4- En el
5- El impuesto a las Ganancias reconoce como “hecho imponible” la obtención de una ganancia, es decir, un beneficio “realizado”, no constituyendo ganancias imponibles los incrementos de valor de los bienes que sigan en el patrimonio del contribuyente. El impuesto puede operar correctamente con moneda estable, pero influye adversamente ante la inflación, ya que muchas de las ganancias gravadas pueden ser en realidad ficticias y derivadas de la depreciación. Por tal razón, la verosimilitud del derecho en el
6- El peligro en la demora como exigencia se mantiene con la ley 26854 (art. 15 inciso “a”), agregando el nuevo precepto legal la necesidad de acreditar la irreparabilidad ulterior de la lesión denunciada. El requisito en cuestión se vincula ya sea con la posibilidad de que, al dictar sentencia definitiva, ésta sea ineficaz o de imposible cumplimiento o bien que se le provoque al accionante un daño innecesario. La exigencia de la concurrencia del peligro en la demora a los fines del dictado de la medida cautelar impone una apreciación atenta de la realidad comprometida, con el objeto de establecer cabalmente si las secuelas que llegan a producir los hechos que se pretende evitar puedan restar eficacia al ulterior reconocimiento del derecho en juego originado por la sentencia dictada como acto final y extintivo del proceso.
7- Procede la medida cautelar solicitada, puesto que ante un eventual reclamo de cobro por parte del Fisco de la suma discutida, podría acarrearle a la peticionante un perjuicio económico, sin que su admisión implique expedirse sobre la legitimidad o ilegitimidad de la decisión administrativa y sobre el planteo de inconstitucionalidad articulado, materia sobre la cual corresponderá resolver al momento de dictar la sentencia definitiva. Por lo que no se verifica lo dispuesto por el art. 3 inc. 4, ley 26854, en el sentido de que las medidas cautelares no podrán coincidir con el objeto de la demanda principal, toda vez que la pretensión de fondo subsiste en función del interés jurídico de analizar en oportunidad de la sentencia definitiva la procedencia o no del mecanismo de ajuste por inflación como así también la inconstitucionalidad planteada con relación a la normativa antes citada.
8- Dada la naturaleza de la medida cautelar solicitada, no puede configurar lesión al interés público ya que se encuentra circunscripta a la situación de un contribuyente respecto de su situación con relación al pago del impuesto a las Ganancias en función de encontrarse cuestionada la legitimidad del procedimiento y/o mecanismo aplicable en lo que hace al ajuste por inflación. En consecuencia, si bien podría argumentarse que ello conspira con la recaudación de la renta pública y que por tal motivo las medidas cautelares en contra del Fisco son juzgadas con estrictez, esta circunstancia no quiere decir que por aplicación de la normativa bajo análisis se encuentre vedada la posibilidad de disponer medidas cautelares en contra de la Administración Fiscal. Finalmente, la medida que se dispone no tiene efectos jurídicos irreversibles, sino que sólo persigue la postergación –sólo hasta que se resuelva la acción– de la posible aplicación del mecanismo de ajuste a fin de realizar los cálculos correspondientes al tributo en cuestión.
Córdoba, 30 de octubre de 2015
En estos autos caratulados…, venidos a conocimiento del Tribunal en virtud del recurso de apelación interpuesto por la AFIP-DGI en contra del proveído de fecha 7/5/15, dictado por el señor juez titular del Juzgado Federal de la ciudad de Villa María que, en lo pertinente, dispuso hacer lugar a la medida cautelar articulada por la actora y ordena a la accionada que se abstenga de emitir boleta de deuda en contra de Industrias Cormetal SA o de iniciar cualquier clase de acción o procedimiento previsto en la ley 11683, con la finalidad de determinar diferencias de tributos por el período fiscal 2014 del impuesto a las Ganancias, imponer multas o clausuras, disponer suspensiones en su Cuit y/o registros en que se halla inscripta dicha firma, por el plazo de seis meses, que deberá ser cumplida en forma inmediata una vez que se encuentre notificada, admitiendo, al efecto, la contracautela ofrecida por el actor.
El doctor
I. Llegan los presentes autos a esta instancia en virtud del recurso de apelación interpuesto por la AFIP-DGI en contra del proveído de fecha 7/5/15, dictado por el señor juez titular del Juzgado Federal de la ciudad de Villa María que, en lo pertinente, dispuso hacer lugar a la medida cautelar articulada por la actora y ordena a la accionada que se abstenga de emitir boleta de deuda en contra de Industrias Cormetal SA o de iniciar cualquier clase de acción o procedimiento previsto en la ley 11683, con la finalidad de determinar diferencias de tributos por el período fiscal 2014 del impuesto a las Ganancias, imponer multas o clausuras, disponer suspensiones en su cuit y/o registros en que se halla inscripta dicha firma, por el plazo de seis meses, que deberá ser cumplida en forma inmediata una vez que se encuentre notificada, admitiendo, al efecto, la contracautela ofrecida por el actor. II. Sostiene la recurrente en su escrito de expresión de agravios que el cuestionamiento relativo al accionar de su representada aparece huérfano de todo sustento, dado que la conducta que se le endilga y que daría verosimilitud al derecho pedido por la actora se ha fundado en dichos de ésta, agregando que no ha existido en el supuesto que nos ocupa una indagación en relación con los fundamentos y constancias de los propios actos atacados, de cuyo análisis cabe concluir que, contrariamente a lo afirmado, ninguna arbitrariedad surge en el proceder del ente recaudador. Alude a la ausencia de verosimilitud del derecho invocado, destacando que el juzgador no ha identificado cuál es el derecho invocado ni ha dado razones de por qué le asiste razón a la actora. Arguye que la medida cautelar se relaciona con las facultades de verificación, control y fiscalización del Fisco Nacional tendientes a comprobar el cumplimiento de las leyes, reglamentos y demás normas tributarias con relación a las obligaciones de los contribuyentes y responsables, por lo que el accionar de su representada es ajustado a derecho, puesto que se está llevando a cabo en estricto ejercicio de las facultades inherentes a su condición de organismo fiscalizador, ello en cumplimiento de las obligaciones impuestas por la ley Nº 11683 y concordantes. A continuación señala que, en cuanto al requisito del peligro en la demora, se advierte en el caso que nos ocupa que el daño que invoca la actora no es inminente, sino que es más bien una cuestión eventual y remota, por lo que tampoco se da cumplimiento con este extremo legal. Por otra parte, destaca que no se ha acreditado la no afectación del interés público, aludiendo también a la existencia de gravedad institucional, ya que se pone en juego el erario público, al obstaculizar la recaudación del Estado a través del ejercicio de sus facultades de control, verificación y fiscalización. Cita jurisprudencia que, entiende, avala su postura y, en resumen, peticiona a esta Alzada que revoque la medida precautoria recurrida en todas sus partes, con costas. Por último plantea reserva del caso federal. Corrido el traslado de ley, es cumplimentado por la accionante solicitando el rechazo de la apelación, con costas, por los fundamentos que invoca y a los que me remito por elementales razones de brevedad. III. Haciendo una breve reseña de las actuaciones, surge que la firma actora –Industrias Cormetal SA– promueve acción meramente declarativa de derecho en contra de la Administración Federal de Ingresos Públicos, tendiente a obtener una declaración judicial de certeza acerca de la procedencia, alcance y extensión de la pretensión fiscal respecto de la obligación de pago del Impuesto a las Ganancias por el período fiscal 2014, solicitando además la declaración de inconstitucionalidad de las normas que prohíben la utilización del mecanismo de ajuste por inflación. Asimismo, pide una medida cautelar de no innovar a fin de que se ordene a la AFIP que reciba la declaración jurada del impuesto a las Ganancias para el ejercicio 2014 con la aplicación de dicho mecanismo previsto en el artículo 94, Ley de Impuesto a las Ganancias, y se le prohíba intimar al pago de la diferencia que pueda surgir si no se hubiera aplicado tal mecanismo. El juez de grado, mediante resolución de fecha 7/5/15, hizo lugar a la medida cautelar solicitada por la accionante por considerar que se dan los requisitos legales para su procedencia. En contra de dicho pronunciamiento interpone recurso de apelación la demandada –AFIP– solicitando se revoque la sentencia apelada por los argumentos allí expuestos y a los cuales me remito en honor a la brevedad, constituyendo ello el objeto del presente estudio. IV. De los agravios reseñados surge que la cuestión a resolver por esta Alzada se circunscribe a determinar si resulta ajustada a derecho o no la decisión del Inferior en cuanto hizo lugar a la medida cautelar solicitada por la actora. Ingresando al tratamiento de la cuestión traída a estudio, corresponde señalar que la ley N° 26854 sancionada por el Honorable Congreso de la Nación el día 30/4/13 a partir del 8 de mayo de ese mismo año, en su artículo 18 establece categóricamente que el CPCCN será de aplicación “al trámite de las medidas cautelares contra el Estado Nacional o sus entes descentralizados” en cuanto no sean incompatibles con este nuevo régimen legal. Por lo tanto, a la hora de establecer los parámetros de la procedencia de una medida cautelar contra el Estado Nacional o un ente descentralizado, habrá que acudir a la norma especial y, en lo que fuere pertinente, a las normas del Código Procesal. Dicho esto, dentro del catálogo de medidas cautelares que contiene el nuevo régimen legal, el análisis a efectuarse deberá encaminarse en esta hipótesis en función de las previsiones del artículo 13 de la mentada ley. Dicha norma establece en lo pertinente: “1. La suspensión de los efectos de una ley, un reglamento, un acto general o particular podrá ser ordenada a pedido de parte cuando concurran simultáneamente los siguientes requisitos: a) Se acreditare sumariamente que el cumplimiento o la ejecución del acto o de la norma ocasionará perjuicios graves de imposible reparación ulterior; b) La verosimilitud del derecho invocado; c) La verosimilitud de la ilegitimidad, por existir indicios serios y graves al respecto; d) La no afectación del interés público; e) Que la suspensión judicial de los efectos o de la norma no produzca efectos jurídicos o materiales irreversibles.” Como puede advertirse, la norma antes referida impone el análisis de una serie de conceptos jurídicos indeterminados que habrán de apreciarse en cada caso concreto. En este cometido, se deberán evaluar tales preceptos en forma acorde y en consonancia con la garantía de tutela judicial efectiva, entendida como un derecho humano fundamental consagrado como un principio constitucional, contemplado en diversos tratados de derechos humanos con jerarquía constitucional a partir de la reforma constitucional de 1994 (art. 75 inc. 22, CN), entre ellos, la Convención Americana sobre Derechos Humanos (arts. 8 punto 1, y 25) y el Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos (arts. 2.3 y 14.1), entre muchos otros. Dicha garantía anudada a la del debido proceso (art. 18, CN) aconseja al operador jurídico extremar las posibilidades de interpretación con relación a la tutela cautelar, en un sentido que no desnaturalice el acceso a la jurisdicción; lo cual debe ser ponderado puntualmente en cada caso y según las circunstancias presentes en cada causa. V. A la luz de lo expuesto, adviértase que la actora solicitó la medida cautelar con el objeto de que se ordene a la AFIP que reciba la declaración jurada del impuesto a las ganancias para el ejercicio 2014 con la aplicación del mecanismo ajuste por inflación previsto en el artículo 94 de la ley del gravamen, y se le prohíba intimar al pago de la diferencia que pueda surgir si no se hubiera aplicado tal mecanismo. Entiende al respecto, que el pago del mismo calculado en la forma que propone la demandada importaría un perjuicio económico y financiero para su situación patrimonial. La actora, en virtud del informe acompañado, pretende demostrar la desproporción entre la liquidación de la ganancia neta sujeta al tributo realizada sin el ajuste por inflación y el importe que resulta de aplicar a ese fin dicho mecanismo. De este modo, luego de analizada la plataforma fáctica y jurídica de los presentes autos, si bien no hay todavía –tal como lo señala el Inferior– pericia contable judicial que acredite o respalde los dichos de la firma Industrias Cormetal SA, considero que a esta altura de las actuaciones es procedente la tutela concedida en la instancia de grado, toda vez que resulta verosímil el derecho de dicha firma –reitero– para el estadio procesal en el que se encuentra la causa. En este contexto, corresponde valorar que el impuesto a las Ganancias reconoce como “hecho imponible” la obtención de una ganancia, es decir, un beneficio “realizado”, no constituyendo ganancias imponibles los incrementos de valor de los bienes que sigan en el patrimonio del contribuyente (conf. Villegas, Héctor B., “Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario”; Depalma, Buenos Aires, 1999, pág. 544). El impuesto puede operar correctamente con moneda estable, pero influye adversamente ante la inflación, ya que muchas de las ganancias gravadas pueden ser en realidad ficticias y derivadas de la depreciación. Por tal razón, a esta altura de las actuaciones, podemos afirmar que la verosimilitud del derecho se encuentra configurada en forma suficiente. Lo dicho –reitero– lo es sin perder de vista que se está ante el cuestionamiento de una medida cautelar, la cual, como característica principal, no causa estado y puede ser revisada y/o modificada en cualquier estado del proceso. En tal sentido, cabe tener presente que “las medidas cautelares tienen un contenido meramente preventivo: no juzgan ni prejuzgan sobre el derecho del peticionante” (Eduardo J. Couture, “Fundamentos del Derecho Procesal Civil”, Ed. Depalma, Bs. As., 1997, pág. 326). Concluyo así que existe “verosimilitud del derecho” como requisito fundante de la pretensión cautelar peticionada por la empresa actora. VI. El peligro en la demora como exigencia se mantiene con la ley 26854 (art. 15 inciso “a”), agregando el nuevo precepto legal la necesidad de acreditar la irreparabilidad ulterior de la lesión que la accionante denuncia. El requisito en cuestión se vincula ya sea con la posibilidad de que al dictar sentencia definitiva la misma sea ineficaz o de imposible cumplimiento o bien que se le provoque al accionante un daño innecesario. La exigencia de la concurrencia del peligro en la demora a los fines del dictado de la medida cautelar impone una apreciación atenta de la realidad comprometida, con el objeto de establecer cabalmente si las secuelas que llegan a producir los hechos que se pretende evitar puedan restar eficacia al ulterior reconocimiento del derecho en juego originado por la sentencia dictada como acto final y extintivo del proceso (CSJN, 19/2/08, “Yacimientos Mineros de Agua de Dionisio c/ Provincia de Tucumán”). En el supuesto de autos, resulta viable lo sustentado por la actora, ya que ante un eventual reclamo de cobro por parte del Fisco de la suma discutida, podría acarrearle un perjuicio económico, sin que lo expuesto implique expedirse sobre la legitimidad o ilegitimidad de la decisión administrativa y sobre el planteo de inconstitucionalidad articulado, materia sobre la cual corresponderá resolver al momento de dictar la sentencia definitiva. Asimismo, lo dispuesto por el art. 3 inc. 4, ley 26854, en el sentido de que las medidas cautelares no podrán coincidir con el objeto de la demanda principal, no se verifica en la especie, toda vez que la pretensión de fondo subsiste en función del interés jurídico de analizar en oportunidad de la sentencia definitiva la procedencia o no del mecanismo de ajuste por inflación como así también la inconstitucionalidad planteada con relación a la normativa antes citada. VII. Con respecto a la no afectación del interés público y dada la naturaleza de la medida cautelar aquí dispuesta, ella no puede configurar lesión al interés público, ya que se encuentra circunscripta a la situación de un contribuyente respecto de su situación con relación al pago del impuesto a las Ganancias en función de encontrarse cuestionada la legitimidad del procedimiento y/o mecanismo aplicable en lo que hace al ajuste por inflación. En consecuencia, si bien podría argumentarse que ello conspira con la recaudación de la renta pública, y que por tal motivo las medidas cautelares en contra del Fisco son juzgadas con estrictez, esta circunstancia no quiere decir que por aplicación de la normativa bajo análisis se encuentre vedada la posibilidad de disponer medidas cautelares en contra de la Administración Fiscal. Finalmente, la medida que se dispone no tiene efectos jurídicos irreversibles, ya que, como lo señalé anteriormente, tiene por objeto la postergación –sólo hasta que se resuelva la presente acción– de la posible aplicación del mecanismo antes mencionado a fin de realizar los cálculos correspondientes al tributo en cuestión. VIII. Por los fundamentos aquí expuestos, corresponde confirmar la resolución impugnada en cuanto hacer lugar a la medida cautelar solicitada por la firma actora Industrias Cormetal SA. Las costas de la Alzada se imponen en su totalidad a la recurrente perdidosa –AFIP– en virtud del principio objetivo de la derrota contemplado en el art. 68 1a parte, CPCN, difiriéndose la regulación de honorarios profesionales que pudiera corresponder para su oportunidad. Así voto.
Los doctores
Por el resultado del Acuerdo que antecede;
SE RESUELVE: I.- Confirmar el proveído de fecha 7 de mayo de 2015, dictado por el señor juez titular del Juzgado Federal de la ciudad de Villa María, en todo lo que decide y ha sido materia de agravios. II.- Imponer las costas de la Alzada a la recurrente perdidosa –AFIP– en virtud del principio objetivo de la derrota contemplado en el art. 68 1a. parte del CPCN, difiriéndose la regulación de honorarios profesionales que pudiera corresponder para su oportunidad. (…).
Luis Roberto Rueda – Liliana Navarro
