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El mayor empeño de este artículo es tratar de simplificar una cuestión que –creo– por encontrarse yuxtapuesta entre los ámbitos jurídico y contable, no ha sido siempre de fácil comprensión.
En ese objetivo, es conveniente hacer un breve historial legislativo sobre la materia que, desde ya, involucra varios numerarios.
En efecto:
1) Por ley 21894 se introdujo el ajuste por inflación en el impuesto a las Ganancias, normativa que rigió desde el 10/11/78 al 10/10/1985. Concretamente, consiste en deducir del ejercicio impositivo que se liquida, las actualizaciones que resulten de tablas elaboradas mensualmente por la DGI sobre la base del índice precios al por mayor. En pocas palabras, mientras más alto es el mínimo no imponible, menor es el tributo que grava las ganancias de la empresa; y esa base eximitoria tiene por objetivo no afectar el capital neto de la persona jurídica.
2) Luego, por ley 23260 se hacen importantes modificaciones a este instituto, algunas de las cuales aún perduran.
3) Más tarde, con el dictado de la Ley de Convertibilidad Nº 23928 se deroga toda norma que disponga actualizaciones monetarias, en razón de la paridad dólar-peso: uno a uno.
4) Posteriormente, la 24073, promulgada el 8/4/92, en su art. 39 dispuso específicamente suspender el ajuste por inflación desde abril de 1992.
5) Finalmente, tanto la Ley de Emergencia Económica Nº 25561 -art. 4- (del 6/1/02) y como el Dec. 214/02 -art.5-, convalidan la prohibición de actualización prevista por la ley 23928.
Hacia fines del año 2001 y durante el 2002, retornó a nuestro país el fenómeno inflacionario en medio de una crisis económica y financiera sin precedentes. Históricamente conocida como “la caída de De la Rúa y los interinatos presidenciales”, provocó múltiples problemáticas jurídico-económicas que desembarcaron en los estrados judiciales.
Una de ellas –además del famoso “corralito financiero”– fue precisamente el “ajuste por inflación” en la liquidación del impuesto a las Ganancias en el período 2002, en razón de que la falta de actualización de los mínimos no imponibles afecta la capacidad contributiva de los contribuyentes por apropiación del capital neto de las empresas y, por ende –se sostiene–, se ha conculcado la garantía constitucional del derecho de propiedad.
Así, mediante una gran cantidad de medidas cautelares y de acciones de amparo, se solicitó la inconstitucionalidad de los arts. 39, ley 24073, art. 4, 25561 y 5, decreto 214/02 –antes aludidas–, en cuanto prohibían el referido mecanismo de ajuste, habiéndose arribado en la actualidad al debate en torno del famoso caso “Dugan Trocello”.
a) Antecedentes:
La Cámara Federal de Paraná había confirmado la sentencia de Primera Instancia que declaró la inconstitucionalidad de los arts. 39, ley 24073, 4, 25561, y 5, decreto 214/02, argumentando una flagrante violación al derecho de propiedad, toda vez que del simple cotejo entre los montos de liquidación del impuesto a las Ganancias por el período 11/8/01 y el 31/7/02, se advertía un desfase que afectaba la capacidad contributiva y ponía en serio riesgo la existencia de la empresa comercial.
Elevada la causa al Alto Tribunal por vía del recurso extraordinario, el procurador general Esteban Righi se pronunció en contra del ajuste con apoyo en las siguientes argumentaciones: 1. El cálculo efectuado por la parte no ha podido ser controlado por el Fisco; 2. La naturaleza del amparo exige una mayor amplitud de debate y prueba que es ajena a este tipo de procesos; 3. Se afecta el principio de la división de poderes desde que el Poder Judicial ingresa en atribuciones que son específicas y privativas del Congreso de la Nación, como lo es la fijación del valor de la moneda; y 4. La declaración de inconstitucionalidad de una ley importa la última “ratio” del orden jurídico; es un acto de suma gravedad institucional y la misión más delicada encomendada a los jueces.
El Alto Tribunal no sólo hace suyos los argumentos del Procurador General al cual se remite
También se refiere a que se trata de una materia compleja que requiere de un adecuado análisis por parte del organismo recaudador y que “la mayor bondad o equidad de un sistema sobre otro” no puede dejar sin efecto el criterio del legislador, a menos que haya repugnancia con el precepto constitucional.
Luego de haber transitado por las distintas argumentaciones y posiciones asumidas en torno al caso “Dugan Trocello”, puede hacerse un doble análisis de la problemática planteada:
a) Desde el punto de vista formal, puede afirmarse que existe consenso jurisprudencial y doctrinario sobre que tanto la acción de amparo como las cautelares y declarativas resultan idóneas para examinar el caso concreto a la luz de los principios y garantías de nuestra Constitución. Baste citar los casos de la Corte Suprema “Bustos”, “Cabrera”, “San Luis”, “Verbitsky”, entre otros, en que de manera conteste se consideró tales vías como idóneas para el examen de constitucionalidad, aun cuando en la solución del caso analizado haya sido anfibológica: esto es, por un lado, se adhiere al dictamen del procurador Righi en cuanto éste señala que “la naturaleza del amparo exige una mayor amplitud de debate y prueba que es ajeno a este tipo de procesos” y, por otro, lleva adelante un cotejo sobre los montos de ambas liquidaciones, es decir con y sin ajuste, lo que hace presumir que ha reparado en el fondo de la cuestión.
De todos modos, al adherir también al dictamen que expresa: “Para finalizar, creo necesario que las consideraciones anteriores no importan abrir juicio definitivo en orden a los derechos que entienden le asisten, la que podrá –entonces– ser debatida y dilucidada en la vía pertinente”, es obvio que “ha dejado la puerta abierta” para que por la vía ordinaria puedan ventilarse los supuestos perjuicios de las empresas.
b) Sobre el fondo de la cuestión, esto es, la constitucionalidad o no de la prohibición del ajuste por inflación de los balances a efectos de liquidar el impuesto a las Ganancias en el período 2002 (inflación del 100%), deben analizarse los postulados constitucionales en general y de la tributación en especial.
1. Según el principio de legalidad, todo tributo debe ser creado por ley, esto es, trasladar el art. 19, CN, a la materia tributaria (nadie está obligado a hacer lo que la ley no manda), y de manera explícita en el art. 17 en cuanto establece que sólo el Congreso impone las contribuciones que se expresan en el art. 4.
2. Conforme al principio de igualdad, bien sabemos que todos los habitantes son iguales ante la ley (art. 16) como también que “la igualdad es la base del impuesto y de las cargas públicas…”. La jurisprudencia de la Corte ha evolucionado en esta materia desde que “la igualdad no es un concepto matemático”, pasando por la “igualdad en paridad de condiciones” y específicamente en materia tributaria.
3. Sobre las cláusulas enunciadas hay que añadir dos conceptos trascendentales en la cuestión: la “equidad” y la “proporcionalidad”. En el primer caso, este principio se opone a la arbitrariedad, que se configura cuando el tributo es injusto e irrazonable; y el segundo, no se refiere al número de habitantes sino a la cantidad de riqueza gravada.
En el concreto caso “Santiago Dugan Trocello SRL”, la cuestión se agota con simples cálculos matemáticos, toda vez que la inflación del –reitero– casi 100%, era una circunstancia pública y notoria que no requiere de mayor prueba y amplitud de debate.
Al desconocerse la incidencia de la inflación operada en el año 2002, se han conculcado claramente los principios y garantías constitucionales sobre la legalidad, igualdad y propiedad que justifican la tacha de inconstitucionalidad, toda vez que la falta de ajuste en el mínimo no imponible provoca una indudable afectación de la renta o el capital de la empresa.
Como bien señala Sabsay, pareciera que el Alto Tribunal no ha guardado congruencia con resonantes casos relacionados con la influencia de la desvalorización monetaria. Ellos son:
a) “Vizzoti” del 14/9/04 que declaró inconstitucional los párrafos 2 y 3, art. 245, LCT, en cuanto a la reducción salarial de más del 33% para el cómputo de la indemnización por despido;
b) “Itzcovich” del 29/3/05, que declaró inconstitucional el art. 19 de la Ley de Solidaridad Previsional, que establecía un recurso ordinario ante la Corte Suprema.
c) “Sánchez, María del Carmen” del 17/5/05 que declaró inaplicable a la movilidad de las jubilaciones y pensiones la prohibición de indexación establecida por la Ley de Convertibilidad.
Existen, entonces, dos circunstancias que inducen a sostener una postura a favor del ajuste: una, la Ley de Presupuesto Nº 26078 para el año 2007, que ha reconocido la vigencia de los mecanismos correctores de las bases imponibles, así como la revalorización de los montos de las deducciones y los mínimos no imponibles. Otra, el reciente dictado por parte de la AFIP de la Resolución General Nº 2218, que ha ajustado los mínimos no imponibles para el período 2006 tanto para personas físicas como para sucesiones indivisas.
Por último, desde el ángulo técnico-económico es breve y contundente el artículo del Lic. Nadín Argañarás publicado por
Queda como reflexión final preguntarnos si ante el innegable crecimiento de la recaudación fiscal –marzo del 2007, el 33,6%–, no habrá llegado el momento de pensar en bajar la inflación provocada al Poder Judicial con motivo del verdadero aluvión de causas de esta naturaleza, algo que desde otras materias también causa preocupación al Poder Ejecutivo ■
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