Por Lucas Gutierrez, Candelaria Paz, Gamaliel Larcher y Lucas Iturres (*)
La Provincia de Córdoba, como el resto de las jurisdicciones del país, gravan con el impuesto sobre los Ingresos Brutos (IIBB) a las entidades cooperativas que ejercen de manera habitual cualquier tipo de actividad a título oneroso, dentro de su territorio.
Así, el artículo 202 del Código Tributario provincial (Ley N° 6006 T.O. 2024), en su parte pertinente expresa: “El ejercicio habitual y a título oneroso en jurisdicción de la Provincia de Córdoba del comercio, industria, profesión, oficio, negocio, locaciones de bienes, obras o servicios o de cualquier otra actividad a título oneroso -lucrativa o no- cualquiera sea la naturaleza del sujeto que la preste, incluidas las sociedades cooperativas” (el destacado es nuestro).
Sin embargo, dicha regulación trae algunos cuestionamientos de índole constitucional puesto que no respeta las llamadas pautas uniformadoras que establece la Ley Nº 23548 de Coparticipación Federal. Dicha ley-convenio forma parte del llamado derecho intrafederal, siendo sancionada por el Congreso Nacional y, una vez ratificada por las legislaturas provinciales, se incorpora al derecho público local.
Por ese motivo, las jurisdicciones adheridas a la ley Nº 23548 no pueden derogar sus disposiciones unilateralmente ni alterarlas (1).
Las jurisdicciones locales autolimitaron sus potestades tributarias a cambio de participar de los fondos de la masa coparticipable de impuestos, debiendo cumplir con ciertas obligaciones que tienen por objeto, por un lado, evitar la doble imposición interna y, por otro, que es el que aquí interesa, el de estructurar el hecho imponible del IIBB respetando las pautas uniformadoras que establece la citada ley convenio.
Así, el art. 9° de la ley 23548, en el apartado 1 de su inciso b, expresamente dispone que el IIBB debe ajustarse a un conjunto de características comunes a todas las jurisdicciones adherentes al régimen.
Específicamente determina que el impuesto recaerá “(…) sobre los ingresos provenientes del ejercicio de actividades empresarias (incluso unipersonales) civiles o comerciales con fines de lucro, de profesiones, oficios, intermediaciones y de toda otra actividad habitual excluidas las actividades realizadas en relación de dependencia y el desempeño de cargos públicos (…)” (el destacado nos pertenece).
Nótese la clara incompatibilidad entre la pauta común fijada por el régimen de coparticipación federal y la formulación efectuada por el Código Tributario cordobés, toda vez que este último grava los ingresos provenientes de cualquier actividad a título oneroso, con prescindencia del fin de lucro del sujeto, incluyendo expresamente la actividad de las cooperativas.
En este aspecto es relevante citar el reciente pronunciamiento de la Corte Suprema de Justicia de la Nación (CSJN), mediante la sentencia dictada en el caso “Cooperativa Farmacéutica de Provisión y Consumo Alberdi LTDA” el 19 de marzo de 2024 (2).
En la citada causa, la CSJN estableció que las características uniformadoras de la ley 23548 son pautas a las que deben ajustarse las leyes tributarias provinciales, entre las cuales se encuentra “el requisito del propósito de lucro”. En ese sentido, la CSJN destacó que estas reglas tienen como propósito otorgar homogeneidad normativa al IIBB entre todas las jurisdicciones.
Si bien los conceptos de onerosidad y de lucro pueden llegar a confundirse, lo cierto es que existe una sensible diferencia. En efecto, una actividad es onerosa siempre que permita obtener una ventaja a cambio de una contraprestación, independientemente de su finalidad; mientras que una actividad es lucrativa cuando su fin principal es la obtención de beneficios económicos.
Partiendo de esa premisa, resulta claro que las cooperativas necesariamente deben realizar actividades a título oneroso para obtener ingresos que les permitan solventar sus gastos y asegurar así su subsistencia.
No obstante, ello no significa que esas actividades tengan un propósito de lucro y, por consiguiente, deban ser gravadas por el IIBB. Por el contrario, las operaciones desplegadas por las cooperativas responden a una finalidad de servicio a sus asociados que excluye su gravabilidad por el impuesto tratado, tal como lo resolvió el Alto Tribunal.
En definitiva, la aplicación del IIBB a la actividad que desarrollan las cooperativas se opone a la ley convenio, de rango constitucional, y vulnera el art. 31 de la Constitución Nacional.
Por este motivo, es esencial que las entidades cooperativas recurran a las vías administrativas y judiciales pertinentes, contando con un asesoramiento técnico especializado en la materia, para obtener el reconocimiento expreso de su particular situación fiscal.
Habrá que analizar en cada caso en concreto cual es la vía recursiva más idónea a los fines de obtener un pronunciamiento favorable. El procedimiento previsto por el ordenamiento local aplicable dependerá por ejemplo si estamos frente a un requerimiento del organismo recaudador, en cuyo caso se debe agotar la vía administrativa para luego acceder a la justicia local, o bien, si lo que se pretende es la devolución de sumas pagadas indebidamente por la cooperativa, en virtud de la inconstitucionalidad del art. 202 del Código Tributario local.
En la actualidad, la dimensión tributaria debe ocupar un lugar preponderante dentro de las empresas, como una herramienta estratégica para alcanzar la máxima eficiencia en términos de rentabilidad; máxime ante situaciones en las cuales los fiscos locales intentan sustraerse de los límites constitucionales de la tributación, afectando así el patrimonio de los contribuyentes.
(1) Así lo ha dicho la CSJN en reiteradas oportunidades, como surge de la doctrina de Fallos: 322:1781; 338:1362; CSJ 191/2009 (45-S); CSJ 786/2013 (49-C); entre muchos otros.
(2) CSNJ “Cooperativa Farmacéutica de Provisión y Consumo Alberdi LTDA c/ Provincia del Chaco s/ amparo”, sentencia del 19/03/2024
(*) Abogados de Lisicki Litvin & Asociados
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