Prescripción tributaria en el nuevo Código Civil y Comercial de la Nación Una vuelta al federalismo

El Código Civil y Comercial, a regir desde el primero de agosto del corriente año, en lo concerniente a la prescripción en materia tributaria tiene su contenido en el Libro Sexto relativo a “Disposiciones Comunes a los Derechos Personales y Reales”, en el Título I sobre “Prescripciones y Caducidad”, Capítulo 1, “Disposiciones comunes a la prescripción liberatoria y adquisitiva”, Sección 1ª, “Normas generales”. Comienza con el art. 2532 prescribiendo: “Ámbito de Aplicación. En ausencia de disposiciones específicas, las normas de este Capítulo son aplicables a la prescripción adquisitiva y liberatoria. Las legislaciones locales podrán regular esta última en cuanto al plazo de tributos”. El Capítulo 2, sobre “Prescripción liberatoria”, en su Sección 2ª, relativa a los “Plazos de prescripción”, establece en el art. 2560: “Plazo genérico. El plazo de la prescripción es de cinco años, excepto que esté previsto uno diferente en la legislación local”. Esta solución legal no representa el pensamiento de la comisión de juristas creada por decreto 191/11 ni el de la Comisión Bicameral para la reforma, sino que responde a la inquietud de la Cámara de Senadores de la Nación a raíz del planteo efectuado por la senadora de la provincia de Misiones Sandra Giménez. Con tal alcance, el legislador ha puesto de manifiesto una interpretación de la cuestión a favor de la autonomía provincial con base en los arts. 1º, 75 inc. 12, 121, 122 y 129 de la Constitución Nacional; lo cual –a nuestro juicio– provoca un replanteo con relación al criterio jurisprudencial de la Corte Suprema de Justicia, cuya fuerza interpretativa condujo a reconocer la prioridad de la ley civil sobre la norma tributaria local, por ser la prescripción –según dijo– materia reservada al Congreso de la Nación. Así, contrariamente a esta interpretación de los últimos tiempos de la Corte Suprema de Justicia, negando a los estados locales la posibilidad de legislar lo atinente al plazo de prescripción, incluido el de la acción de repetición de impuestos, v. “Filcrosa S.A.”, Fallos 326-3899 y Fallos 332-2250), el legislador nacional viene ahora a reconocer que las relaciones entre deudor y acreedor no siempre están sujetas a la potestad legislativa del Congreso prevista en la cláusula de los códigos de la CN (art. 75, inc. 12), quedando excluidas de aquella las generadas en el ámbito del derecho público local, de las cuales la concerniente a los plazos de prescripción en materia tributaria es sólo un ejemplo (arts. 121, 122 y 129 de la CN). Es cierto que ha existido una divergencia histórica en cuanto al sentido y alcance de la delegación de facultades efectuadas en el referido art. 75, inc. 12 de la CN (ratificada en el art. 126); algunos criterios fueron generados por la discrepancia con relación a los límites entre el derecho privado y el derecho público; en otras oportunidades, con base en el sentido y alcance dados a la autonomía del derecho administrativo y tributario, y también por el modo de entender o interpretar el sistema federal prescripto por el art. 1º de la CN. No obstante, es indudable que para la doctrina del derecho público la materia delegada por las provincias alcanza estrictamente a las relaciones que, en razón de su propia naturaleza, pueden ser reguladas por los códigos específicamente allí señalados: Civil y Comercial; Penal; Minería; Trabajo y Seguridad Social, porque las provincias no cedieron a la Nación la facultad para dictar una legislación unificada respecto de las materias que no son propias de esos códigos, como las de derecho administrativo y tributario local, aunque se refieran a aspectos sustanciales de las relaciones entre acreedor y deudor. Como alguna vez lo indicamos a través de la función jurisdiccional, de haber sido intención de los constituyentes efectuar esa delegación, ello debió quedar expresa y claramente establecido, como lo ha sostenido la misma Corte Suprema de Justicia hace muchísimos años (v. Fallos 243-958, causa “Larralde”) al señalar que: “La delegación hecha por las provincias en la Nación, para dictar los códigos de fondo, no importó limitar las facultades de derecho público de que no se desprendieron en beneficio de la Nación. Ello sólo tuvo por objeto establecer un régimen uniforme en materia de derecho privado”. Es decir que sólo delegaron al Congreso la regulación de las relaciones privadas de los habitantes del país, siendo caprichoso interpretar que las provincias han tenido la voluntad de limitar también sus facultades de derecho público, que no se desprendieron en beneficio de la Nación (v. Fallos: 234-568 y 235-571). Incluso la Corte –en otras oportunidades y en otras épocas– avanzó más con relación a los poderes delegados y no delegados, diferenciando la materia legislativa de derecho privado de la de derecho público, para concluir que son del dominio de la legislación civil o comercial y están comprendidas entre las facultades de dictar los códigos fundamentales que la Constitución atribuye exclusivamente al Congreso, todas las leyes que estatuyen sobre las relaciones privadas de los habitantes de la República. Por ello, decidió que si no se trata de las relaciones de derecho privado, regidas por el Código Civil o de Comercio, su regulación es del resorte de los poderes provinciales (Fallos: 95-327; 124-379; 129-210; 133-161; 149-54; 156-20). En esta línea de razonamiento, el Poder Legislativo de la Nación, al aprobar el nuevo Código Civil y Comercial de la Nación, por intermedio de sus arts. 2532 y 2560 ha derribado las interpretaciones sobre el alcance restrictivo de las autonomías provinciales en la materia, recogiendo la inquietud de las provincias que –a través de sus representantes– han seguido las recomendaciones dadas por la Dra. Argibay, ministra del Máximo Tribunal, con su voto en “Casa Casmma SRL”, donde expresó: “Los agravios vinculados con el plazo de prescripción aplicable encuentran respuesta en los fundamentos dados por esta Corte en Fallos 326:3899. Con relación a este aspecto –agregaba– entiendo oportuno señalar que la línea de decisiones que viene siguiendo el Tribunal a partir del caso “Filcrosa” no ha merecido respuesta alguna del Congreso Nacional, en el que están representados los estados provinciales y cuenta con la posibilidad de introducir precisiones en los textos legislativos para derribar así las interpretaciones judiciales de las leyes, si de alguna manera se hubiera otorgado a éstas un significado erróneo…”. Por eso es que estos nuevos dispositivos del Código Civil y Comercial se convierten en una valiosa herramienta interpretativa para que los representantes de las provincias y de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, promuevan y reafirmen el sentido y alcance del art. 75. inc. 12, y los arts. 121, 122 y 129 de la Constitución de la Nación Argentina que no ha puesto ningún límite al ejercicio de las facultades no delegadas por las provincias a la Nación; lo cual, por otra parte, hubiera requerido una consideración expresa en su texto. Y lo único que dice el art. 75, inc. 12, en términos categóricos, es que las provincias otorgan al Congreso Nacional la facultad de “dictar los Códigos Civil, Comercial, Penal, de Minería y del Trabajo y Seguridad Social, en cuerpos unificados o separados”, sin reconocer al Código Civil un campo de acción mayor al que le compete por la propia naturaleza de los institutos jurídicos que lo componen. Por eso, en función de la forma en que se ha legislado la prescripción en materia tributaria en el nuevo Código Civil y Comercial de la Nación, la existencia de un derecho común o derecho sustantivo aplicable a todo tipo de relaciones jurídicas –de naturaleza pública o privada– no constituye ahora fundamento para privar a las provincias y a la Ciudad Autónoma de Buenos Aires del ejercicio de potestades normativas que, a la luz de la forma en que el legislador nacional lo ha definido, no han sido delegadas al gobierno federal en los términos del art. 75, inc.12, de la Constitución Nacional (al igual que lo atinente a la responsabilidad del Estado). Es, por otra parte, la interpretación que brindó –en términos generales– el Tribunal Superior de la Ciudad Autónoma de Bs. As. (con fecha 17 de noviembre de 2003) al destacar que “La Ciudad Autónoma de Buenos Aires goza y ejerce facultades tributarias propias, como las provincias junto a las que integra el sistema federal argentino y con las que concurre en el régimen de coparticipación previsto en el art. 75 inc. 2º de la Constitución Nacional, y dentro del ejercicio de tales potestades es lógico que pueda regular tanto lo relativo al nacimiento de la obligación tributaria, como a su régimen de cumplimiento y a su exigibilidad” (v. in re “Sociedad Italiana de Beneficencia en Buenos Aires s/Queja por recurso extraordinario denegado”). En rigor, el criterio distinto seguido por la Corte Suprema de la Nación en estos últimos tiempos avanzó peligrosamente por sobre las autonomías provinciales, en un sentido centralizador, impropio de nuestro orden jurídico básico (régimen federal). De allí, en tanto las nuevas normas del Código Civil y Comercial mantengan su vigencia y no sean declaradas inválidas por inconstitucionales, seguir postulando el criterio de que el Código de fondo constituye una ley limitativa de las facultades locales para establecer el aseguramiento del cobro de los tributos en su jurisdicción, por haber sido dictado por el Congreso, es cerrar los ojos a la orientación expresa del nuevo texto legal y a una importante corriente que –desde antaño– reconoce la autonomía del Derecho Fiscal dentro del Derecho Público, considerando a las construcciones del derecho civil sólo en cuanto interesan al objeto o fin del fisco, porque la relación jurídica tributaria es pública por su objeto; de no ser así, sería difícil ejercer para el fisco el poder impositivo (Cfr. Rafael Bielsa y Horacio A. García Belsunce, Temas de Derecho Tributario, edic. Abeledo Perrot, 1982). No dejamos de reconocer –como ha subrayado alguna doctrina– que en el criterio contenido en los últimos pronunciamientos de la CSN (cuya revisión se impone a tenor de la letra del nuevo Código Civil y Comercial), subyace el peligro de que los gobiernos locales pudieran ejercer sus poderes impositivos de manera abusiva lesionando derechos y garantías constitucionales. Pero ese argumento no autoriza a suprimir potestades propias no delegadas; pues, para evitar esa eventual infracción a la Ley Fundamental, se la afecta más seriamente no respetando el régimen federal de gobierno que ella consagra. El remedio es otro. Frente a disposiciones confiscatorias, arbitrarias, en violación de los principios de legalidad, equidad, igualdad, generalidad, etc., corresponderá su descalificación mediante la pertinente declaración de inconstitucionalidad, por contrariar las disposiciones de la Carta Magna que consagran los derechos fundamentales y autorizan su reglamentación en la medida que sean razonables y no los afecten en su esencia o los desnaturalicen. Pero no procede su descalificación mediante una genérica e inapropiada invocación del principio de supremacía de la legislación nacional, que termina por vaciar de contenido a los poderes normativos locales. En este contexto tampoco podemos soslayar que aun cuando el nuevo Código Civil y Comercial aporta respuestas en torno a los alcances del art. 75 inc. 12 del texto nacional (por el cual los sujetos del federalismo como son las provincias y la Ciudad Autónoma de Buenos Aires se ven fortalecidos en el ejercicio de sus potestades tributarias), no resulta suficientemente esclarecedor frente a otros aspectos. Por ejemplo: teniendo en cuenta que el art. 2560 dispone el plazo genérico de prescripción en cinco años dejando en manos de la “legislación local” la previsión de uno diferente, entonces ¿las provincias y municipios podrían volver a fijar plazos mayores de prescripción de sus tributos? Asimismo, si por el art. 2532 las “legislaciones locales” pueden reglar el plazo de prescripción liberatoria de sus tributos, cabe preguntar si se refiere a las provincias y a los municipios o sólo a las primeras; lo cual podría llevar a la hipótesis de tantos regímenes diferentes como provincias y municipios existen, lo que acarrearía para el contribuyente serios problemas de seguridad jurídica. Además, si reglar el plazo supone también fijar el modo de cómputo, ¿y las causales de suspensión y de interrupción?; en este punto aparentemente conflictivo, estimamos que la respuesta afirmativa se impone, dado que el art. 2532 comprende todos los aspectos regulados en el mismo capítulo y no sólo la cuestión temporal que tiene su norma específica en el art. 2560. No obstante, para evitar conflictos interpretativos y a la luz de los más de diez años de la doctrina “Filcrosa”, debería exigirse a la jurisprudencia y especialmente a las respectivas administraciones –tanto para los tributos nacionales como para los locales– una instrumentación razonable acorde al nuevo ordenamiento civil y comercial, estableciendo como plazo genérico máximo el de cinco años, sin perjuicio de los plazos menores que se puedan fijar. Estas pautas interpretativas deben servir para evitar que las administraciones tributarias nacionales –y sobre todo provinciales y municipales– puedan ocultar las consecuencias de la incapacidad de sus funcionarios al ampliar los plazos de prescripción; y especialmente, para preservar el mantenimiento del fortalecimiento derivado de esta reforma como la necesidad de que –por sus características esenciales– las obligaciones tributarias tengan un tratamiento especial (v. voto de la minoría conformada por Maqueda y Petracchi, en “Filcrosa”). En esa misma línea se sugiere que las provincias, municipios y Ciudad Autónoma puedan reglar –con un marco de razonabilidad y dentro de los límites directos e indirectos referenciados– aspectos relativos al cómputo de dichos plazos de prescripción como asimismo sobre las causales de suspensión y de interrupción, como lo hace la Nación para sus tributos a través de la ley 11683, mostrando un ejercicio armónico, cooperativo y responsable en el ejercicio de las competencias tributarias de los distintos órdenes de gobierno. Pues, como dice Spisso: “El ejercicio concurrente de facultades tributarias por parte de la Nación, las provincias y sus municipalidades impone la indispensable coordinación, so pena de desnaturalizar el programa constitucional” (v. Derecho Constitucional Tributario , 2ª edición, actualizada y ampliada, Depalma, Buenos Aires, 2000, pp. 96/97)&#9632;

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