Diferimiento de ajuste por inflación impositivo, el cambio que no fue

La falta de sanción de la ley de leyes tuvo sus consecuencias, al impedir que el Gobierno nacional lo prorrogara, destacó el especialista Marcos González

El pasado 17 de diciembre la Cámara de Diputados rechazó el proyecto de Presupuesto 2022 con 132 votos negativos, 121 positivos y una abstención y, de esta manera, se le negó al Gobierno nacional la posibilidad de prorrogar el diferimiento del ajuste por inflación contenido en la Ley del Impuesto a las Ganancias (LIG). 

Con el fin de entender de qué se está hablando, Factor dialogó con Marcos González, contador público y especialista en tributación UNC, quien realizó una breve reseña histórica de la aplicación del ajuste por inflación desde el origen del impuesto a las Ganancias en su actual versión, para luego realizar un análisis del diferimiento en la imputación del resultado por exposición a la inflación contenido en la misma ley del impuesto, y finalmente abordar los cambios que proponía la Ley de Presupuesto 2022 que no fue aprobada.

¿Cuál ha sido la aplicación del ajuste por inflación en la historia?

En el año 1978, la ley 21894 introdujo ocho artículos a continuación del art. 91 de la LIG Nro. 20628 (to 1977), posibilitándole a los sujetos empresas deducir o incorporar al resultado impositivo el ajuste por inflación que se obtenía aplicando el procedimiento contenido en la misma norma. Su aplicación era desde el período fiscal 1978, pero se podía optar por aplicarlo a partir del período fiscal 1979. La norma hizo bien en aclarar que se debía “deducir o incorporar”, dado que el resultado del ajuste por inflación impositivo no siempre es beneficioso para el contribuyente, y dependerá en gran medida de su composición patrimonial. Es decir, la composición del activo y pasivo computable en el ajuste estático, y los ajustes positivos y negativos en el ajuste dinámico determinarán si el resultado del ajuste por inflación es positivo o negativo.

Luego, la ley 23260 del año 1985 incorpora a los auxiliares de comercio que no tributan bajo la cuarta categoría, a la posibilidad de aplicar el ajuste por inflación.

¿Qué sucedió a partir de la ley de convertibilidad?

Esto fue así hasta 1991, cuando la Ley de Convertibilidad Nº 23928 estableció la derogación de todas las normas legales o reglamentarias que autorizaban la indexación, actualización o cualquier otra forma de repotenciación de deudas, impuestos, precios o tarifas de los bienes, obras o servicios a partir del 1 de abril de 1991.

Sin embargo, como el IG se regía por una ley particular, fue necesaria una ley específica que modificase los índices que permitían la actualización de valores en los tributos regidos por la ley 11683, no alcanzados por la ley 23928. Así fue como en 1992 se sanciona la ley 24073, que determinó que todos los índices elaborados por la DGI debían, a partir del 1 de abril de 1992, tomar como límite máximo las variaciones operadas hasta el mes de marzo de 1992, inclusive. Dado que en ese período la inflación prácticamente dejó de existir debido a la ley de convertibilidad, el coeficiente máximo a utilizar para actualizar los valores de los impuestos era igual a uno. En otras palabras, el 1 de abril de 1992 se suspendió la aplicación del ajuste por inflación impositivo dado que el coeficiente a utilizar era igual a uno.

¿Cómo operó la reforma tributaria con respecto al ajuste por inflación?

Veintiocho años más tarde, fue la Ley 27430 de Reforma Tributaria de finales de 2017 la que promovió el retorno condicionado del ajuste por inflación impositivo. Decimos condicionado ya que se estableció que el mecanismo de ajuste resultaría aplicable en el ejercicio fiscal en el cual se verifique un porcentaje de variación del Índice de precios internos al por mayor (IPIM), acumulado en los 36 meses anteriores al cierre del ejercicio que se liquida, superior al 100%. No obstante, también estipulaba que para el primer ejercicio iniciado el 01/01/18 la inflación acumulada de los 12 meses debía ser superior a 1/3 (33,33%), y en el segundo ejercicio debía ser superior a 2/3 (66,67%) en los 24 meses.

Vale aclarar que estos parámetros nunca llegaron a estar vigentes ya que un año después, en diciembre de 2018, se publica la ley 27468 que establece que, respecto del primero, segundo y tercer ejercicios iniciados a partir del 01/01/18, el ajuste por inflación impositiva  será aplicable en caso que la variación del Índice de Precios al Consumidor (IPC) nivel general, calculada desde el inicio y hasta el cierre de cada ejercicio, supere 55% para el primero, 30% para el segundo, y 15% para el tercer año de aplicación.

Conforme la evolución histórica del IPC nivel general según el Indec, las sociedades que cerraron ejercicio en abril, mayo y junio de 2019 les correspondía aplicar el ajuste por ser el porcentaje de variación interanual superior a 55% correspondiente al primer ejercicio iniciado a partir del 01/01/18. Tengamos en cuenta que este ajuste no es optativo, lo cual resultó obligatorio aplicarlo, les haya sido favorable o no.  

Con respecto a los cierres de ejercicios operados desde diciembre de 2019 en adelante, corresponde también su aplicación por ser el porcentaje de variación interanual de inflación superior al 30% correspondiente al segundo ejercicio iniciado a partir del 01/01/2018. 

Respecto de los cierres operados desde diciembre de 2020 en adelante, corresponde también la aplicación del ajuste por inflación impositivo por ser el porcentaje de variación interanual superior a 15% correspondiente al tercer ejercicio iniciado a partir del 01/01/18.

¿Cuáles han sido los cambios en cuanto al diferimiento en las leyes 27468 y 27541? 

La ley 27468 de finales de 2018 también introdujo una importante modificación respecto del momento en el cual las empresas deben imputar el resultado por exposición a la inflación en sus balances fiscales. Tal es así que, incorpora el último artículo a la LIG (art. 194), que establece que el resultado por aplicación del ajuste, ya sea positivo o negativo, se computará un tercio en el año en el que se genera el ajuste impositivo y los dos tercios restantes en partes iguales en los siguientes dos ejercicios. 

Sin embargo, un año más tarde, la Ley 27541 de Solidaridad Social y Reactivación Productiva, publicada el 23/12/2019, modificó este último artículo, difiriendo aún más la imputación del resultado por exposición a la inflación. Por consiguiente, quedó establecido que el resultado, positivo o negativo según el caso, deberá imputarse un sexto en ese período fiscal y los cinco sextos restantes, en partes iguales, en los cinco períodos fiscales inmediatos siguientes.

Luego, la norma aclara que lo indicado anteriormente no obsta al cómputo de los tercios remanentes correspondientes a períodos anteriores. Es decir, para el ajuste que hubiera correspondido por el primer ejercicio iniciado a partir del 01/01/18 se mantiene el prorrateo de un tercio por cada período fiscal, pero para ejercicios iniciados a partir del 01/01/19 se deberá prorratear en seis ejercicios fiscales, imputando un sexto a cada uno (2019 a 2024), lo mismo respecto del segundo ejercicio iniciado con posterioridad al 01/01/19.

Respecto del tercer ejercicio y subsiguientes, iniciados a partir del 01/01/19, no resulta de aplicación el diferimiento en sextos del art. 194 y su imputación es íntegra en el balance fiscal del período que se está liquidando.

¿Cuáles eran las modificaciones que contenía el proyecto del Presupuesto 2022? 

El proyecto de Ley de Presupuesto General de la Administración Nacional para el Ejercicio Fiscal correspondiente al año 2022, que había obtenido dictamen de mayoría de la Comisión de Presupuesto y Hacienda el día 16/12/21 y que finalmente fuera rechazado por la Cámara de Diputados al día siguiente, establecía en su art. 115 que el resultado del ajuste por inflación, ya sea positivo o negativo, correspondiente al primer y segundo ejercicio iniciado a partir del 01/01/21, debía imputarse un tercio en ese período fiscal y los dos tercios restantes, en partes iguales, en los dos períodos fiscales inmediatos siguientes.

Es decir, si se hubiese aprobado la Ley de Presupuesto 2022 presentada por el oficialismo, la imputación del resultado por exposición a la inflación de los dos ejercicios consecutivos iniciados a partir del 01/01/21 se deberían prorratear en tres partes iguales, imputándose la primera de ellas en el período fiscal que se liquida y la segunda y tercera en los dos siguientes períodos fiscales.

Sin embargo, al no aprobarse la ley, la imputación de los resultados del ajuste por inflación, ya sean positivo o negativos, de los ejercicios iniciados a partir del 01/01/21, deben hacerse de manera íntegra al balance fiscal del período que se está liquidando, por tratarse del tercer ejercicio iniciado a partir del 01/01/19 y, por consiguiente, no resultar de aplicación el diferimiento del último artículo de la LIG.